房地產(chǎn)企業(yè)是如何交稅的(2)
房地產(chǎn)企業(yè)是如何交稅的
房地產(chǎn)企業(yè)的納稅籌劃
1.營業(yè)稅的納稅籌劃。
眾所周知，營業(yè)稅的稅基來自銷售收入，而對營業(yè)稅的納稅籌劃主要通過改變銷售的模式來進(jìn)行。
(1)通過合作建房方式進(jìn)行銷售。根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)營業(yè)稅問題解答(之一)的通知》(國稅函發(fā)[1995]156號)，合作建房是指一方提供土地使用權(quán)，另一方提供資金，雙方合作建造房屋。如事先確定最終用戶(主要指團(tuán)購)，可以考慮運用此方法。此種方法的運用思路為：在房地產(chǎn)開發(fā)前，最終用戶與房地產(chǎn)企業(yè)簽訂合作建房協(xié)議，最終用戶出資金，房地產(chǎn)企業(yè)出地，在房屋建造完成后，雙方按出資比例分配房產(chǎn)。此時，最終用戶所分配的房產(chǎn)是不需繳納任何稅費的，而房地產(chǎn)企業(yè)僅就所分配的房產(chǎn)繳納營業(yè)稅。但此種方法的運用，需事前考慮項目立項等方面的問題。
(2)收入分散法。收入分散法主要指在銷售精裝修房時將銷售合同在合理的范圍內(nèi)分解為房屋出售合同及裝修合同，裝修合同通過另設(shè)的裝修公司進(jìn)行簽訂。如某套精裝修的房產(chǎn)總售價為100萬元，在簽訂銷售合同時分別簽訂房屋出售合同80萬元及裝修合同20萬元。此時房地產(chǎn)企業(yè)可僅就80萬元銷售額繳納營業(yè)稅及計算土地增值稅、企業(yè)所得稅。當(dāng)然，在進(jìn)行此項納稅籌劃時，需綜合考慮裝修公司所實際承擔(dān)的稅負(fù)。
(3)股權(quán)轉(zhuǎn)讓。假設(shè)某房地產(chǎn)企業(yè)原有一棟整體出租的樓房，為加快資金周轉(zhuǎn)，其預(yù)出售其中的副樓，購買方所給出的價格為3 000萬元，假設(shè)此副樓成本(含土地)為1 500萬元。我們通過不同的銷售方式來測算其稅負(fù)情況。
方案1：正常作銷售處理。
需繳納的稅款包括：營業(yè)稅=3 000×5%=150(萬元);印花稅=3 000×0.5‰=1.5(萬元);土地增值稅=(3 000-1 500-150-1.5)×30%=404.55(萬元);企業(yè)所得稅=(3 000-1 500-150-404.55-1.5)×25%=235.99(萬元)。合計需繳納稅款=792.04(萬元)。
方案2：作投資后進(jìn)行股權(quán)轉(zhuǎn)讓。目弘將房地產(chǎn)作為股權(quán)對外投資與關(guān)聯(lián)方成立一家新公司，房地產(chǎn)評估后作價3 000萬元作為股份投人新公司，在較短時間內(nèi)，將股份轉(zhuǎn)讓給購買方。
根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營業(yè)稅問題的通知》(財稅[2002]191號)：以無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)投資人股，參與接受投資方利潤分配，共同承擔(dān)投資風(fēng)險的行為，不征收營業(yè)稅;對股權(quán)轉(zhuǎn)讓亦不征收營業(yè)稅。此案例中營業(yè)稅為0.
同時，根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》(財稅字[1995]048號)：對于以房地產(chǎn)進(jìn)行投資、聯(lián)營的，投資、聯(lián)營的一方以土地(房地產(chǎn))作價入股進(jìn)行投資或作為聯(lián)營條件，將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到所投資、聯(lián)營的企業(yè)中時，暫免征收土地增值稅;對投資、聯(lián)營企業(yè)將上述房地產(chǎn)再轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)征收土地增值稅。此案例中±地增值稅為0.
企業(yè)所得稅：
?、偻顿Y時。根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干問題的通知》(國稅發(fā)[2000]118號)：企業(yè)以經(jīng)營活動的部分非貨幣性資產(chǎn)對外投資，包括股份公司的法人股東以其經(jīng)營活動的部分非貨幣性資產(chǎn)向股份公司配購股慕，應(yīng)在投資交易發(fā)生時，將其分解為按公允價值銷售有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)和投資兩項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理，并按規(guī)定博確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。上述資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得如數(shù)額較大，在一個納稅年度確認(rèn)繳納企業(yè)所得稅確有困難的，報經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，可作為遞延所得，在投資交易發(fā)生當(dāng)期及隨后不超過5個納稅年度內(nèi)平均攤轉(zhuǎn)到各年度的應(yīng)稅所得中。此時，應(yīng)繳納的所得稅=(3 000-1 500)×25%=375(萬元)，但可分5年進(jìn)行繳納即每年需繳納：375÷5=75(萬元)。
②股權(quán)轉(zhuǎn)讓時。根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干問題的通知》(國稅發(fā)[2000]118號)：企業(yè)股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓所得或損失是指企業(yè)因收回、轉(zhuǎn)讓或清算處置股權(quán)投資的收入減除股權(quán)投資成本后的余額;企業(yè)股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓所得應(yīng)并入企業(yè)的應(yīng)稅所得，依法繳納企業(yè)所得稅。由于對外投資時，賬務(wù)處理上股權(quán)投資成本需以房地產(chǎn)的公允價值作為投資成本，公允價值高于賬面價值的部分作為資本公積處理，此時的長期股權(quán)投資成本為3000萬元，如進(jìn)行股權(quán)轉(zhuǎn)讓，此時無投資收益，股權(quán)轉(zhuǎn)讓不需繳納企業(yè)所得稅。兩項合計需繳納稅款375萬元，當(dāng)年需繳納的稅款為75萬元。
此方案需繳納的稅款共計378萬元。
綜上所述，方案2能形成納稅的最大化節(jié)約，但需征得購買方的同意，并需支付成立經(jīng)營公司的相關(guān)費用。
2.土地增值稅的納稅籌劃。
隨著國稅發(fā)[2006]87號(最新文件：國稅發(fā)[2009]91號土地增值稅清算管理規(guī)程)文的實施，土地增值稅由原來的預(yù)征制轉(zhuǎn)向嚴(yán)格的清算制，土地增值稅的納稅籌劃成為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)關(guān)注的重點。對于土地增值稅的納稅籌劃，主要通過以下方法進(jìn)行。
(1)利用稅收優(yōu)惠。按照稅法規(guī)定，納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售(普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的界定必須以財稅[2006]141號文的規(guī)定為準(zhǔn))：增值額未超過扣除項目金額的20%時，免征土地增值稅;增值額超過扣除項目金額20%的，應(yīng)就全部增值額按規(guī)定計稅。根據(jù)此項規(guī)定，從納稅籌劃的角度考慮，如果納稅人想要減輕稅負(fù)，就應(yīng)權(quán)衡增值額增加所能帶來的收益和放棄起征點的優(yōu)惠所增加的稅負(fù)，從而選擇適當(dāng)?shù)拈_發(fā)方案，避免因增值率稍高于起征點而造成稅負(fù)的增大。
(2)財務(wù)費用。《土地增值稅暫行條例實施細(xì)則》規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的利息支出，凡能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分?jǐn)偛⑻峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，允許據(jù)實扣除，但最高不得超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計算的金額。其他房地產(chǎn)開發(fā)費用，按取得土地使用權(quán)所衷付的金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本之和的5%以內(nèi)計算扣除;凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)開發(fā)項目計算分?jǐn)偫⒅С龌虿荒芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，利息支出不能單獨計算，而應(yīng)并入房地產(chǎn)開發(fā)成本中一并計算扣除。房地產(chǎn)開發(fā)費用按取得土地使用權(quán)所支付的金額與房地產(chǎn)開發(fā)成本之和的10%以內(nèi)計算扣除。
房地產(chǎn)企業(yè)據(jù)此可以選擇：如果企業(yè)預(yù)計利息費用較高，開發(fā)房地產(chǎn)項目主要依靠負(fù)債籌資，利息費用所占比例較高。則可計算應(yīng)分?jǐn)偟睦⒉⑻峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明，據(jù)實扣除;反之，主要依靠權(quán)益資本籌資，預(yù)計利息費用較少，則可不計算應(yīng)分?jǐn)偟睦?，這樣可以多扣除房地產(chǎn)開發(fā)費用。
假設(shè)某房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)進(jìn)行一個房地產(chǎn)項目開發(fā)，為取得土地使用權(quán)而支付金額300萬元，房地產(chǎn)開發(fā)成本為500萬元。如果該企業(yè)利息費用能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分?jǐn)偛⑻峁┝私鹑跈C(jī)構(gòu)證明，則其他可扣除項目=利息費用+(300+500)×5%=利息費用+40(萬元);如果該企業(yè)利息費用無法按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分?jǐn)偅驘o法提供金融機(jī)構(gòu)證明，則其他可扣除項目=(300+500)×10%=80(萬元)。
對于該企業(yè)來說，如果預(yù)計利息費用高于40萬元，企業(yè)應(yīng)力爭按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分?jǐn)偫⒅С?，并取得有關(guān)金融機(jī)構(gòu)證明，以便據(jù)實扣除有關(guān)利息費用，從而增加扣除項目金額;反之同理。
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