近日，某企業(yè)財(cái)務(wù)人員向稅務(wù)機(jī)關(guān)咨詢：企業(yè)與員工解除勞動(dòng)合同所付員工的補(bǔ)償金如何繳納個(gè)人所得稅?A企業(yè)擬停業(yè)整頓，解雇大部分職工，根據(jù)職工工齡支付解除勞動(dòng)合同一次性補(bǔ)償金，這筆補(bǔ)償金應(yīng)繳納個(gè)人所得稅，企業(yè)沒有疑義，計(jì)算方法也已清楚。但有兩個(gè)具體問題難以把握，不同的認(rèn)定結(jié)果會(huì)造成計(jì)算個(gè)人所得稅有較大差異，對(duì)職工個(gè)人影響很大。

　　關(guān)鍵問題

　　據(jù)筆者了解，兩個(gè)關(guān)鍵問題，直接影響了職工解聘補(bǔ)償金個(gè)人所得稅的稅負(fù)。

　　一是工作年限是以職工工齡，還是以其在本企業(yè)實(shí)際工作年數(shù)為準(zhǔn)?有些職工來本企業(yè)前，曾在集團(tuán)總部下屬的其他企業(yè)工作過，調(diào)來后，員工工齡算上了在其他企業(yè)工作年限。如，張三，工齡11年，其中在集團(tuán)其他企業(yè)工作過3年，本企業(yè)工作8年，補(bǔ)償金38.5萬元。這種情況下，張三如何計(jì)算工作年限?

　　二是企業(yè)外派員工適用3倍上年度職工平均工資免稅額標(biāo)準(zhǔn)，是以派出地為準(zhǔn)還是派駐地為準(zhǔn)?如，李四，工齡8年，由A企業(yè)派駐集團(tuán)B市營銷公司工作，工資由A企業(yè)轉(zhuǎn)給B市營銷公司代發(fā)，按B市標(biāo)準(zhǔn)交納五險(xiǎn)一金，補(bǔ)償金28萬元。2016年度職工年平均工資標(biāo)準(zhǔn)：A企業(yè)所在城市55560元，B市89757元。

　　政策依據(jù)

　　目前，解除勞動(dòng)合同一次性補(bǔ)償金征收個(gè)人所得稅適用的稅收政策依據(jù)主要有兩個(gè)：《國家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人因解除勞動(dòng)合同取得經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償金征收個(gè)人所得稅問題的通知》(國稅發(fā)〔1999〕178號(hào)，以下簡稱178號(hào)文件)和《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人與用人單位解除勞動(dòng)關(guān)系取得的一次性補(bǔ)償金征免個(gè)人所得稅問題的通知》(財(cái)稅〔2001〕157號(hào)，以下簡稱157號(hào)文件)。兩個(gè)文件規(guī)定要義如下：補(bǔ)償金應(yīng)按“工資、薪金所得”項(xiàng)目計(jì)征個(gè)人所得稅。補(bǔ)償金在當(dāng)?shù)厣夏曷毠て骄べY3倍數(shù)額以內(nèi)的部分，免征個(gè)人所得稅;超過部分，計(jì)征個(gè)人所得稅。個(gè)人繳納的“五險(xiǎn)一金”應(yīng)予扣除?？鄢蟮难a(bǔ)償金余額除以個(gè)人在本企業(yè)的工作年限數(shù)，以其商數(shù)作為個(gè)人的月工資、薪金收入，計(jì)繳個(gè)人所得稅。個(gè)人在本企業(yè)的工作年限數(shù)按實(shí)際工作年限數(shù)計(jì)算，超過12年的按12計(jì)算。補(bǔ)償金不與再次任職、受雇的工資、薪金所得合并計(jì)稅。職工從破產(chǎn)企業(yè)取得的一次性安置費(fèi)收入，免征個(gè)人所得稅。

　　不同觀點(diǎn)

　　對(duì)于這兩個(gè)問題，每個(gè)問題出現(xiàn)了兩種截然不同的觀點(diǎn)。

　　對(duì)于工作年限，一種觀點(diǎn)認(rèn)為，既然178號(hào)文件中規(guī)定“個(gè)人在本企業(yè)的工作年限數(shù)按實(shí)際工作年限數(shù)計(jì)算，超過12年的按12計(jì)算”。那么，張三應(yīng)以8年為實(shí)際工作年限數(shù)，對(duì)外單位工作年限3年不予考慮。支持這種觀點(diǎn)的人認(rèn)為，嚴(yán)格按照文件執(zhí)行，沒有任何風(fēng)險(xiǎn)。另一種觀點(diǎn)則認(rèn)為，張三在同一集團(tuán)的不同企業(yè)工作年限既然能算工齡，而且工齡明顯已經(jīng)作為計(jì)算補(bǔ)償金的標(biāo)準(zhǔn)，理應(yīng)以工齡為準(zhǔn)，即11年為張三工作年限。支持這種觀點(diǎn)的人認(rèn)為，職工在集團(tuán)內(nèi)調(diào)動(dòng)工作屬正?，F(xiàn)象，應(yīng)該將一個(gè)集團(tuán)視為一個(gè)企業(yè)整體，以其在集團(tuán)內(nèi)工作工齡作為工作年限合情合理，也符合相關(guān)法規(guī)。況且，企業(yè)計(jì)算補(bǔ)償金一般也是依據(jù)職工工齡和職務(wù)，只要是企業(yè)認(rèn)可的工齡都應(yīng)該視為在本企業(yè)實(shí)際工作年限。

　　對(duì)于免稅工資標(biāo)準(zhǔn)，一種觀點(diǎn)認(rèn)為，個(gè)人所得稅以支付所得方為扣繳義務(wù)人，如果是委托支付，應(yīng)該以實(shí)際負(fù)擔(dān)支出的委托方為扣繳義務(wù)人。因此，李四的工資薪金個(gè)人所得稅應(yīng)由A企業(yè)代扣代繳，其補(bǔ)償金免稅扣除工資標(biāo)準(zhǔn)也應(yīng)適用A企業(yè)所在城市職工工資標(biāo)準(zhǔn)55560元。另一種觀點(diǎn)認(rèn)為，既然李四工資一向都是由A企業(yè)轉(zhuǎn)給B市營銷公司發(fā)放的，其“五險(xiǎn)一金”是以B市標(biāo)準(zhǔn)計(jì)提繳納的，其補(bǔ)償金也應(yīng)采用B市工資標(biāo)準(zhǔn)89757元，而且B市工資標(biāo)準(zhǔn)明顯比A企業(yè)所在城市高，采用B市工資標(biāo)準(zhǔn)有利于納稅人。

　　計(jì)算結(jié)果

　　那么，在不同的情況下，張三和李四應(yīng)繳個(gè)人所得稅分別是多少呢?

　　張三收到一次性補(bǔ)償金38.5萬元且按規(guī)定繳存五險(xiǎn)一金3000元，A企業(yè)所在城市上年職工工資標(biāo)準(zhǔn)55560元。因此，張三的計(jì)稅收入額為385000-55560×3 -3000=215320(元)。如果以張三在A企業(yè)實(shí)際工作8年為工作年限，計(jì)算應(yīng)繳個(gè)人所得稅為[(215320÷8-3500)×25%-1005]×8=38790(元);如果以張三以工齡11年為工作年限，據(jù)以計(jì)算應(yīng)繳個(gè)人所得稅為[(215320÷11-3500)×25%-1005]×11=33150.04(元)?？梢姡垂g為工作年限計(jì)算，可少繳個(gè)人所得稅5639.96元。

　　李四收到一次性補(bǔ)償金28萬元，按規(guī)定繳存五險(xiǎn)一金4000元。因此，如果以A企業(yè)所在城市55560元工資標(biāo)準(zhǔn)免稅，3倍工資額為166680元，李四計(jì)稅收入額為280000-166680-4000=109320(元)，李四應(yīng)繳個(gè)人所得稅為[(109320÷8-3500)×25%-1005]×8=12290(元)。如果以B市89757元工資標(biāo)準(zhǔn)免稅，3倍工資額為269271元，計(jì)算分?jǐn)偤蟮拿吭率杖霝?41.13元，低于3500元，無須繳納個(gè)人所得稅。

　　案例啟示

　　以上張三、李四補(bǔ)償金問題的每種處理意見似乎都有道理，結(jié)果卻大相徑庭。筆者認(rèn)可第二種觀點(diǎn)，即張三應(yīng)按11年工齡、李四應(yīng)按B市工資標(biāo)準(zhǔn)計(jì)算應(yīng)繳個(gè)人所得稅。理由有兩個(gè)：

　　一是符合政策出發(fā)點(diǎn)。157號(hào)文件開頭就指出了文件出臺(tái)的目的，是為了“推進(jìn)勞動(dòng)人事制度改革，妥善安置有關(guān)人員，維護(hù)社會(huì)穩(wěn)定”，可見，選擇對(duì)納稅人有利的稅務(wù)處理方式符合國家政策出發(fā)點(diǎn)。

　　二是適應(yīng)現(xiàn)代執(zhí)法理念。當(dāng)一項(xiàng)執(zhí)法行為有兩種以上處理方式時(shí)，應(yīng)選擇對(duì)執(zhí)法相對(duì)人最有利的方式。轉(zhuǎn)變執(zhí)法理念，其實(shí)是稅務(wù)機(jī)關(guān)和稅務(wù)人員迫切需要培養(yǎng)加強(qiáng)的方面。尤其是當(dāng)前，構(gòu)建自然人稅收征管體系，征管重點(diǎn)由法人轉(zhuǎn)向自然人，向自然人征稅，如何避免簡單粗暴執(zhí)法，化解征納矛盾，更需要稅務(wù)機(jī)關(guān)和稅務(wù)人員轉(zhuǎn)變傳統(tǒng)執(zhí)法觀念，樹立現(xiàn)代執(zhí)法理念，以稅務(wù)機(jī)關(guān)為本轉(zhuǎn)向以納稅人為本。