所得稅匯算清繳報表最新規(guī)定(2)
3.《納稅調(diào)整項目明細(xì)表》此表為所有納稅申報表中的核心表，會計與稅法的差異全部在此表中反映。
本表納稅調(diào)整項目按照“收入類調(diào)整項目”、“扣除類調(diào)整項目”、“資產(chǎn)類調(diào)整項目”、“準(zhǔn)備金調(diào)整項目”、“房地產(chǎn)企業(yè)預(yù)售收入計算的預(yù)計利潤”、“特別納稅調(diào)整應(yīng)稅所得”、“其他”七大項分類匯總填報。數(shù)據(jù)欄分別設(shè)置“賬載金額”、“稅收金額”、“調(diào)增金額”、“調(diào)減金額”四個欄次。“賬載金額”是指納稅人按照國家統(tǒng)一會計制度規(guī)定核算的項目金額。“稅收金額”是指納稅人按照稅收規(guī)定計算的項目金額。賬載金額與稅收金額的差異就是調(diào)整數(shù)。此表調(diào)整項目較多，共有55行內(nèi)容需要填列，且每一項內(nèi)容基本都涉及一項稅收政策規(guī)定。因此，要求納稅人必須熟悉稅收政策和規(guī)定，在填列時需要注意以下要點：
(1)會計上沒有做收入核算的資產(chǎn)或勞務(wù)，而稅收上要求視同銷售的需要調(diào)整。視同銷售收入與視同銷售成本分別作為收入類調(diào)整項目中的調(diào)增和扣除類調(diào)整項目中的調(diào)減項目，分別在“視同銷售收入”和“視同銷售成本”中調(diào)整反映。
(2)會計與稅收對收入的確認(rèn)方面存在時間性差異的，填列在“未按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確認(rèn)的收入”中，主要是分期收款收入確認(rèn)、持續(xù)時間超過12個月勞務(wù)收入確認(rèn)、利息、租金、特許權(quán)使用費、產(chǎn)品分成等收入確認(rèn)方面的差異。
(3)股權(quán)投資收入確認(rèn)方面的差異填列在“按權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資對初始投資成本調(diào)整確認(rèn)收益”和“按權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資持有期間的投資損益”中，主要反映會計上采用權(quán)益法核算長期股權(quán)投資初始投資成本收益、持有收益與稅收上按實際成本法確認(rèn)投資收益的差異。
(4)境外收入、投資所得和境外成本、投資損失不并入應(yīng)納稅所得額。因此，需要調(diào)減境外收入和投資所得，調(diào)增境外成本和投資損失，在“境外應(yīng)稅所得”中反映。
(5)對于企業(yè)重組中存在的差異，調(diào)整表專門列示了“特殊重組”和“一般重組”反映，主要填報企業(yè)合并、分立、整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓和整體資產(chǎn)置換等應(yīng)稅(免稅)改組活動稅收與會計的差異。國稅發(fā)[2000]118號文件和國稅發(fā)[2000]119號文件對此有明確規(guī)定，新稅法尚未明確這方面的政策。
(6)稅收優(yōu)惠政策中減少利潤或應(yīng)納稅所得額項目的，作為調(diào)減項目在收入類調(diào)整項目中調(diào)減，主要有免稅收入、減計收入、減免稅項目所得和抵扣應(yīng)納稅所得額幾項。而加計扣除稅收優(yōu)惠則在扣除類調(diào)整項目中作為調(diào)減項目反映。
(7)不征稅收入主要是指事業(yè)單位和社會團(tuán)體取得的財政撥款。一般企業(yè)按照財稅[2008]151號文件規(guī)定執(zhí)行：對企業(yè)取得的由國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定專項用途并經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)的財政性資金，準(zhǔn)予作為不征稅收入，在計算應(yīng)納稅所得額時從收入總額中減除。但企業(yè)的不征稅收入用于支出所形成的費用，不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除;企業(yè)的不征稅收入用于支出所形成的資產(chǎn)，其計算的折舊、攤銷不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。
財稅[2008]1號文件規(guī)定，對證券投資基金從證券市場中取得的收入，包括買賣股票、債券的差價收入，股權(quán)的股息、紅利收入，債券的利息收入及其他收入，暫不征收企業(yè)所得稅;對投資者從證券投資基金分配中取得的收入，暫不征收企業(yè)所得稅;對證券投資基金管理人運用基金買賣股票、債券的差價收入，暫不征收企業(yè)所得稅。
(8)合理的工資薪金按照稅法規(guī)定允許全部稅前扣除，國稅函[2009]3號文件對合理的工資薪金以及職工福利費范圍進(jìn)行了明確。但有些實行工效掛鉤的企業(yè)由于原來工資留有節(jié)余，結(jié)余部分已經(jīng)按原規(guī)定調(diào)增應(yīng)納稅所得額，因此，本年發(fā)放以前年度的節(jié)余工資可以作為納稅調(diào)整減少項目反映在“工資薪金支出”中。
(9)職工福利費由按比例計算扣除改為在規(guī)定比例范圍內(nèi)據(jù)實扣除，且有余額的要求先用余額。企業(yè)所得稅法實施條例第四十條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的職工福利費支出，不超過工資薪金總額14%的部分，準(zhǔn)予扣除。國稅函[2008]264號文件規(guī)定，2008年及以后年度發(fā)生的職工福利費，應(yīng)先沖減以前年度累計計提但尚未實際使用的職工福利費余額，不足部分按新企業(yè)所得稅法規(guī)定扣除。企業(yè)以前年度累計計提但尚未實際使用的職工福利費余額已在稅前扣除，屬于職工權(quán)益，如果改變用途的，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額。
(10)超過稅法規(guī)定比例的職工教育經(jīng)費可以結(jié)轉(zhuǎn)扣除。企業(yè)所得稅法實施條例第四十二條規(guī)定，除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費支出，不超過工資薪金總額2.5%的部分，準(zhǔn)予扣除;超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。財稅[2008]1號文件規(guī)定，軟件生產(chǎn)企業(yè)的職工培訓(xùn)費用，可按實際發(fā)生額在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。
(11)業(yè)務(wù)招待費按60%扣除。企業(yè)所得稅法實施條例第四十三條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當(dāng)年銷售(營業(yè))收入的5‰。
(12)會計核算中對于融資租賃及分期收款銷售的處理與稅收規(guī)定存在差異。會計上按照租賃或購入資產(chǎn)的公允價值與付款額的現(xiàn)值兩者中的較低者作為入賬價值，支付額與入賬價值的差異作為未確認(rèn)的融資費用處理;而稅收上不確認(rèn)融資費用，但允許將融資費用計入資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)。租賃或購銷雙方會計核算中的融資費用與稅收的差異，應(yīng)在“與未實現(xiàn)融資收益相關(guān)在當(dāng)期確認(rèn)的財務(wù)費用”中反映。
(13)資產(chǎn)類調(diào)整項目主要是由于資產(chǎn)的會計基礎(chǔ)與稅收計稅基礎(chǔ)存在差異、折舊攤銷年限存在差異，因而造成進(jìn)入成本費用的折舊、攤銷費用會計核算與稅法規(guī)定不一致，從而需要進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整申報。
(14)新稅法不允許對資產(chǎn)計提壞賬準(zhǔn)備和減值準(zhǔn)備，而會計上可以計提，這部分差異主要在“準(zhǔn)備金調(diào)整項目”反映。
(15)房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)產(chǎn)品完工前的收入計入預(yù)售賬款，不計入銷售收入，而國稅函[2008]299號文件要求將預(yù)售收入按一定比例預(yù)計利潤計入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額中，因此，當(dāng)年度預(yù)計利潤計入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額時，要調(diào)增應(yīng)納稅所得額;開發(fā)成品完工后預(yù)售收入轉(zhuǎn)為銷售收入時，原來的預(yù)計利潤要調(diào)減應(yīng)納稅所得額。此項調(diào)整在“房地產(chǎn)企業(yè)預(yù)售收入計算的預(yù)計利潤”中反映。需要注意的是，預(yù)計利潤部分繳納的稅收不是預(yù)繳稅款，而是當(dāng)期實際應(yīng)納稅額。
(16)會計核算與稅法的差異調(diào)整屬于一般納稅調(diào)整，而關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的調(diào)整屬于特別納稅調(diào)整。按照《特別納稅調(diào)整實施辦法(試行)》規(guī)定調(diào)整應(yīng)納稅所得額的，在“特別納稅調(diào)整應(yīng)稅所得”中調(diào)整反映。
4.《企業(yè)所得稅彌補虧損明細(xì)表》企業(yè)所得稅法第十八條規(guī)定，企業(yè)納稅年度發(fā)生的虧損，準(zhǔn)予向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，用以后年度的所得彌補，但結(jié)轉(zhuǎn)年限最長不得超過5年。
此表填報本納稅年度及前5年度發(fā)生的稅前尚未彌補的虧損額。填列此表時，注意以下要點：
(1)年度填寫順序和年份不能發(fā)生錯誤。
“本年度”為匯算清繳年度，如對2008年進(jìn)行匯算清繳，則“本年度”填2008年，確定本年度年份后，第五年至第一年則依次為2007年、2006年、2005年、2004年、2003年。同樣，反映“以前年度彌補虧損額”欄目中的前四年度、前三年度、前二年度和前一年度則分別為2004年、2005年、2006年、2007年，表示2003年(即前第五年度)以后年度實現(xiàn)的利潤彌補虧損的情況。
(2)稅法規(guī)定，企業(yè)實行免稅合并、分立的，合并、分立企業(yè)實現(xiàn)的利潤可以按規(guī)定彌補被合并分立企業(yè)轉(zhuǎn)入的虧損額。
國稅發(fā)[2000]119號文件規(guī)定，被合并企業(yè)合并以前的全部企業(yè)所得稅納稅事項由合并企業(yè)承擔(dān)，以前年度的虧損，如果未超過法定彌補期限，可由合并企業(yè)繼續(xù)按規(guī)定用以后年度實現(xiàn)的與被合并企業(yè)資產(chǎn)相關(guān)的所得彌補。
具體按下列公式計算：某一納稅年度可彌補被合并企業(yè)虧損的所得額=合并企業(yè)某一納稅年度未彌補虧損前的所得額×(被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價值/合并后合并企業(yè)全部凈資產(chǎn)公允價值)。
該文件同時規(guī)定，被分立企業(yè)已分離資產(chǎn)相對應(yīng)的納稅事項由接受資產(chǎn)的分立企業(yè)承繼。被分立企業(yè)的未超過法定彌補期限的虧損額可按分離資產(chǎn)占全部資產(chǎn)的比例進(jìn)行分配，由接受分離資產(chǎn)的分立企業(yè)繼續(xù)彌補。
因此，填報“合并分立企業(yè)轉(zhuǎn)入可彌補虧損額”按照稅收規(guī)定企業(yè)合并、分立允許稅前扣除的虧損額，以及按稅收規(guī)定匯總納稅后分支機(jī)構(gòu)在2008年以前按獨立納稅人計算繳納企業(yè)所得稅尚未彌補完的虧損額。新稅法對企業(yè)改組涉及的所得稅處理政策尚未發(fā)文，需要等待新政策的明確。
(3)企業(yè)虧損額超過5年仍未彌補完的，不得結(jié)轉(zhuǎn)以后年度彌補;彌補期尚未超過5年的，可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度繼續(xù)彌補。
匯算清繳的截止時間
根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法(2007年3月16日中華人民共和國主席令63號公布)》第五十四條規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)自年度終了之日起五個月內(nèi)，向稅務(wù)機(jī)關(guān)報送年度企業(yè)所得稅納稅申報表，并匯算清繳，結(jié)清應(yīng)繳應(yīng)退稅款。因此，企業(yè)匯算清繳時間為每年的1月1日至5月31日。
匯算清繳中常見的問題
費用列支
1、問：公司員工報銷往來倫敦的飛機(jī)費用，沒有飛機(jī)票，只有一個明細(xì)單，說國際航班的沒有機(jī)票，如果報銷的話，費用可以列支嗎?是否需要附什么資料?
答：根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第八條，企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。國際航班如果訂的是電子機(jī)票，可憑打印的行程單作為報銷憑證。
另根據(jù)《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》第三十三條規(guī)定：“單位和個人從中國境外取得的與納稅有關(guān)的發(fā)票或者憑證，稅務(wù)機(jī)關(guān)在納稅審查時有疑義的，可以要求其提供境外公證機(jī)構(gòu)或者注冊會計師的確認(rèn)證明，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核認(rèn)可后，方可作為記賬核算的憑證。”
2、問：補充養(yǎng)老保險以及補充醫(yī)療保險企業(yè)所得稅上扣除標(biāo)準(zhǔn)為多少?
答：根據(jù)《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于補充養(yǎng)老保險費補充醫(yī)療保險費有關(guān)企業(yè)所得稅政策問題的通知》(財稅〔2009〕27號)的規(guī)定：“自2008年1月1日起，企業(yè)根據(jù)國家有關(guān)政策規(guī)定，為在本企業(yè)任職或者受雇的全體員工支付的補充養(yǎng)老保險費、補充醫(yī)療保險費，分別在不超過職工工資總額5%標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)的部分，在計算應(yīng)納稅所得額時準(zhǔn)予扣除;超過的部分，不予扣除。”
3、問：B企業(yè)向A企業(yè)借款，A企業(yè)向B企業(yè)收取的資金占用費、借款利息等(按銀行同期同類利率)，開具了營業(yè)稅發(fā)票。B企業(yè)可以根據(jù)A開具的發(fā)票，所得稅前扣除嗎?
答：根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第三十八條，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的下列利息支出，準(zhǔn)予扣除：“……(二)非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分。”
另《關(guān)于企業(yè)所得稅若干問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告[2011]34號)一、關(guān)于金融企業(yè)同期同類貸款利率確定問題：根據(jù)《實施條例》第三十八條規(guī)定，非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分，準(zhǔn)予稅前扣除。鑒于目前我國對金融企業(yè)利率要求的具體情況，企業(yè)在按照合同要求首次支付利息并進(jìn)行稅前扣除時，應(yīng)提供“金融企業(yè)的同期同類貸款利率情況說明”，以證明其利息支出的合理性。“金融企業(yè)的同期同類貸款利率情況說明”中，應(yīng)包括在簽訂該借款合同當(dāng)時，本省任何一家金融企業(yè)提供同期同類貸款利率情況。該金融企業(yè)應(yīng)為經(jīng)政府有關(guān)部門批準(zhǔn)成立的可以從事貸款業(yè)務(wù)的企業(yè)，包括銀行、財務(wù)公司、信托公司等金融機(jī)構(gòu)。“同期同類貸款利率”是指在貸款期限、貸款金額、貸款擔(dān)保以及企業(yè)信譽等條件基本相同下，金融企業(yè)提供貸款的利率。既可以是金融企業(yè)公布的同期同類平均利率，也可以是金融企業(yè)對某些企業(yè)提供的實際貸款利率。
因此，上述利息費用不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分，憑發(fā)票準(zhǔn)予稅前扣除，但在首次支付利息并進(jìn)行稅前扣除時，需要提供“金融企業(yè)的同期同類貸款利率情況說明”。
4、問：企業(yè)雇用實習(xí)生發(fā)生的費用可以在企業(yè)所得稅前扣除嗎?
答：根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額若干稅務(wù)處理問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告[2012]第15號)規(guī)定，一、關(guān)于季節(jié)工、臨時工等費用稅前扣除問題。企業(yè)因雇用季節(jié)工、臨時工、實習(xí)生、返聘離退休人員以及接受外部勞務(wù)派遣用工所實際發(fā)生的費用，應(yīng)區(qū)分為工資薪金支出和職工福利費支出，并按《企業(yè)所得稅法》規(guī)定在企業(yè)所得稅前扣除。其中屬于工資薪金支出的，準(zhǔn)予計入企業(yè)工資薪金總額的基數(shù)，作為計算其他各項相關(guān)費用扣除的依據(jù)。
因此，企業(yè)雇用實習(xí)生發(fā)生的費用應(yīng)區(qū)分為工資薪金支出和職工福利費支出，并按《企業(yè)所得稅法》規(guī)定在企業(yè)所得稅前扣除。
5、問：我司有發(fā)票超過認(rèn)證期限，無法認(rèn)證，賬務(wù)處理要作為進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出，可以作為“主營業(yè)務(wù)成本”，可以在所得稅的稅前列支嗎?
答：根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第八條，企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。
因此，上述已經(jīng)超過認(rèn)證期限的進(jìn)項稅額計入成本，只要屬于企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，就允許在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。
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