公司治理下內(nèi)部審計定位、作用與實現(xiàn)途徑
一、公司治理與內(nèi)部審計的關(guān)系
關(guān)于公司治理與內(nèi)部審計的關(guān)系，國內(nèi)學(xué)者認(rèn)為，內(nèi)部審計是現(xiàn)代公司治理的一部分，內(nèi)部審計、內(nèi)部控制與公司治理之間存在互動關(guān)系。內(nèi)部審計是內(nèi)部控制的一部分，反過來又評價內(nèi)部控制的有效性，內(nèi)部審計既是公司治理的一部分，同時又參與到公司治理有效性的審計之中。由此，基于公司治理而產(chǎn)生了諸如治理審計、戰(zhàn)略審計、風(fēng)險管理審計等新型的內(nèi)部審計業(yè)務(wù)。國際內(nèi)部審計師協(xié)會（IIA，2003）強調(diào)：“在許多方面，內(nèi)部審計是兩種主要的治理活動：監(jiān)督風(fēng)險和確?？刂朴行У囊痪€行動者，是公司治理中審計委員會的‘耳目’…… 內(nèi)部審計在公司治理中的作用包括監(jiān)督、評價和分析組織的風(fēng)險與各項控制；復(fù)核并證實信息可靠并符合相關(guān)政策、程序與法律；協(xié)助管理者向董事會、審計委員會以及執(zhí)行管理機構(gòu)提供風(fēng)險防范以及治理有效的保證；對有助于組織改善的任何方面提供建議以完善過程、政策與程序。”
內(nèi)部審計與公司治理關(guān)系主要有：
（一）內(nèi)部審計本身可視為一種內(nèi)部治理機制
公司治理是一套制度安排，它包括一系列的治理機制。理論上，在股東、董事會和高管層之間的受托責(zé)任關(guān)系中，內(nèi)部審計行使確認(rèn)之職，可增加財務(wù)信息及非財務(wù)信息的可信性，減少信息不對稱，有助于契約的簽訂和執(zhí)行；履行咨詢職能，則可改善其他控制程序，影響受托責(zé)任環(huán)境，確保受托責(zé)任的有效履行。因此，內(nèi)部審計可視為一種內(nèi)部治理機制。實務(wù)中，董事會行使職責(zé)需要內(nèi)部審計協(xié)助，管理層解除受托責(zé)任也需要內(nèi)部審計的工作，外部審計也一直依賴內(nèi)部審計的成果，因此，內(nèi)部審計作為董事會、高管層及外審人員的助手，已然是確保受托責(zé)任系統(tǒng)運行的一種治理機制。當(dāng)前的趨勢是，內(nèi)部審計歸屬董事會或其所屬的審計委員會領(lǐng)導(dǎo)，這樣，內(nèi)部審計本身就屬于董事會這一治理機制的組成部分了。
（二）內(nèi)部審計可縮小經(jīng)理人和股東之間的利益差距，影響企業(yè)的業(yè)績和價值
內(nèi)部審計可視為一種治理機制。Denis（2001）指出，“分析特定的公司治理機制，有兩個問題十分重要：一是該治理機制是否能縮小經(jīng)理人和股東之間的利益差距（如果可以，則是怎樣縮小的？），二是該治理機制對企業(yè)業(yè)績或企業(yè)價值能否產(chǎn)生重大影響？”前者實際上說明了治理機制的終極目的，后者則是指明如何檢驗公司治理機制的有效性，Denis將二者作為治理機制有效性的衡量標(biāo)準(zhǔn)。我們知道，就委托人和受托人之間信息不對稱而言，受托財務(wù)責(zé)任履行情況的報告和受托管理責(zé)任履行情況的報告都很重要；就委托人和受托人之間的契約履行而言，受托管理責(zé)任履行的可觀察變量和受托財務(wù)責(zé)任履行的可觀察變量都有助于契約的履行。現(xiàn)代內(nèi)部審計是包括財務(wù)審計和管理審計的綜合審計，要審查受托財務(wù)責(zé)任和受托管理責(zé)任的履行情況，從而確保受托人能按委托人的利益行事，以縮小委托人和受托人的利益差距。
?。ㄈ﹥?nèi)部審計在組織中的地位影響其在公司治理中作用的發(fā)揮
內(nèi)部審計在公司治理中發(fā)揮作用的前提是，要進(jìn)入股東、董事會和高管層這一層次的受托責(zé)任關(guān)系。如果內(nèi)部審計只是在較低層級的受托責(zé)任關(guān)系中發(fā)揮作用，那么就不屬于公司治理的范圍，內(nèi)部審計也無法在治理中發(fā)揮作用。實務(wù)中，這體現(xiàn)在內(nèi)部審計的報告關(guān)系上，如果是向董事會及其所屬的審計委員會或 CEO負(fù)責(zé)并向其報告，內(nèi)部審計顯然進(jìn)入了公司治理的受托責(zé)任關(guān)系中，如果是受財務(wù)部門或其他中層部門領(lǐng)導(dǎo)，內(nèi)部審計則很可能排除在公司治理的受托責(zé)任關(guān)系之外，無法發(fā)揮應(yīng)有的作用。
（四）公司治理和公司管理都離不開內(nèi)部審計
內(nèi)部審計和公司治理本質(zhì)上都是受托責(zé)任系統(tǒng)中的控制機制，只是涉及受托責(zé)任關(guān)系的范圍不同。公司治理僅涉及特定的以股東為主的利益相關(guān)者、董事會、高管層之間的受托責(zé)任關(guān)系，內(nèi)部審計的職能范圍則涉及組織各層次的受托責(zé)任關(guān)系，在公司治理和公司管理層次都發(fā)揮作用。公司治理和公司管理雖有聯(lián)系（如Tricker認(rèn)為公司戰(zhàn)略是治理和管理的交叉），但治理和管理處于不同的受托責(zé)任系統(tǒng)中，治理和管理所涉及的受托責(zé)任關(guān)系參與者、目的、職能和評價標(biāo)準(zhǔn)都不一樣。如果把公司治理的職能范圍無限擴大，無疑是不恰當(dāng)?shù)?，而否認(rèn)公司管理中所存在的受托責(zé)任關(guān)系，也是錯誤的。正因為此，我們不能把現(xiàn)代內(nèi)部審計在公司治理中的作用與在公司管理中的作用混在一起，稱之為“內(nèi)部治理審計”。
二、內(nèi)部審計在公司治理中的作用
作為公司對權(quán)力進(jìn)行監(jiān)督和制約的內(nèi)在需要，建立內(nèi)部審計機構(gòu)對關(guān)鍵控制和程序進(jìn)行監(jiān)督是良好公司實務(wù)的組成部分，有利于保持內(nèi)部控制系統(tǒng)的有效性。
（一）內(nèi)部審計是解決信息不對稱的有力措施
內(nèi)部審計師對財務(wù)報告進(jìn)行相對獨立的審計，可對管理層的會計信息編報權(quán)力和充分披露進(jìn)行約束，緩解管理層與投資者之間的信息失衡問題。內(nèi)部審計最有資格監(jiān)督信息的真實性，其基本宗旨之一便是通過審計手段向有關(guān)部門或人員提供真實信息，既可降低信息不對稱的程序，又可對代理人形成間接的約束，以利于減少“逆向選擇”和“道德風(fēng)險”的影響。
?。ǘ﹥?nèi)部審計是完善公司治理機制的重要內(nèi)容
一般而言，上市公司內(nèi)部審計要滿足以下需求：股東和股東大會代表機構(gòu)對公司經(jīng)營狀況的了解，以防范決策風(fēng)險；管理層對管理、控制薄弱環(huán)節(jié)的客觀反映，以規(guī)避經(jīng)營風(fēng)險；外部審計和監(jiān)管機構(gòu)對公司內(nèi)部控制狀況的評估，以降低審計風(fēng)險和監(jiān)管風(fēng)險；潛在投資者對公司經(jīng)營業(yè)績和發(fā)展?jié)摿Φ目陀^評估，以減小投資風(fēng)險?？梢?，在補充與加強內(nèi)部監(jiān)督的同時，內(nèi)部審計可以彌補外部審計在實現(xiàn)公司治理功能方面的不足。
（三）內(nèi)部審計是創(chuàng)造公司價值的重要載體
一方面，內(nèi)部審計通過努力幫助組織預(yù)防和減少損失，當(dāng)內(nèi)部審計成本小于損失的減少時，公司價值增加。另一方面，內(nèi)部審計的存在，客觀上會對組織內(nèi)的經(jīng)營管理者和其他職能部門產(chǎn)生威懾作用，使其不得不維持良好的控制系統(tǒng)，并努力改善工作績效。這種被動的“自律”行為客觀上導(dǎo)致了組織價值的增加。