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　　南京審計學院論文篇1

　　論述非審計服務與審計質量的相關性

　　摘 要：長期以來，審計質量都被視為衡量會計師事務所審計工作的核心評價標準。隨著會計師事務所行業(yè)競爭愈演愈烈，事務所對客戶不僅僅提供傳統(tǒng)的審計服務，非審計服務已然成為會計師事務所的重要經濟來源。安然事件以后，非審計服務是否損害審計質量引起了國內外學術界的廣泛關注。本文就國內外對非審計服務與審計質量相關性研究成果加以整理和總結，立足與非審計服務發(fā)展現狀，進而對未來提高審計質量提出展望。

　　關鍵詞：審計質量;非審計服務;獨立性

　　一、引言

　　DeAngelo(1981)將審計質量定義為“市場評估的、審計師能夠發(fā)現并報告財務報表中包含的重大錯報或漏報的聯合概率”。由該含義延伸可知審計師專業(yè)勝任能力和審計師獨立性是審計質量的兩個重要特征。審計師的專業(yè)勝任能力即審計師發(fā)現錯報的能力;而獨立性指的是當審計師發(fā)現財務報表中包含的重大錯報或漏報時，進行披露的意愿。一般來說，審計師發(fā)現并報告財務報表錯弊的聯合概率越大，審計質量越高，反之則越低。隨著知識經濟的不斷發(fā)展會計師事務所不僅對客戶提供傳統(tǒng)的審計工作，其服務應擴展到稅務咨詢、管理咨詢、法律咨詢和資產評估等多樣化的非審計服務。繼安然公司破產以后，《薩班斯法案》對會計師事務所提供非審計服務做出了更為嚴格的限制，非審計服務與審計質量的相關性逐漸成為國內外學者持續(xù)研究的熱點。

　　二、非審計服務對審計師專業(yè)勝任能力的影響

　　審計師發(fā)現會計報表存在錯報收到技術和經濟兩個主要因素的影響，只有發(fā)現錯報，審計師才有可能披露財務報表的錯報或者漏報。其中，技術因素是指審計師的專業(yè)勝任能力;經濟因素是指審計師對客戶提供服務時所消耗的審計成本。

　　(一)非審計服務對審計師專業(yè)勝任能力的消極影響

　　在當前“粥多僧少”審計市場中，要想在激烈的市場競爭立足，大部分會計師事務所選擇降低審計收費，進而影響事務所的經濟收入。這種做法一方面會限制會計師事務所對高素質的審計師的培養(yǎng)和聘用，另一方面，會計師事務所為了節(jié)約審計成本，必然會減少對審計準備工作的投入，尤其是放棄對那些需要較高成本的審計證據的收集，而這些前期審計工作準備不充分會嚴重影響審計師對財務報表的審計評判工作，進而會損害審計質量。

　　(二)非審計服務對審計師專業(yè)勝任能力的積極影響

　　Chee Y.(2007)研究非審計服務與審計質量相關性主要考慮到“知識溢出”效應，以審計師的專業(yè)勝任能力作為調節(jié)變量，并認為具有更高專業(yè)勝任能力的審計師更加重視訴訟成本和聲譽損失。當審計師對客戶提供非審計服務時，審計師能對被審計單位的經營和財務現狀有更深入的了解，并將由此獲得的知識應用于審計業(yè)務中，可以提高審計師專業(yè)勝任能力，進而提高審計質量。

　　事務所在向客戶提供非審計服務時所獲得的資源可以運用在今后對客戶提供審計服務上，這不僅能降低審計成本，同時也可以提高審計效率，進而能有利于審計質量的提高。由于被審計單位的多元化經營模式和復雜的財務結構，審計師提供非審計服務一方面能使得注冊會計師拓寬知識，另一方面便于讓審計工作得到本所相關專業(yè)人員的技術支持，使得復雜的審計工作能更高效和精準的完成。由此可見，“知識溢出”效應使得注冊會計師能更深入理解財務信息的內涵，選擇重點審計領域，運用恰當的審計方法，進而有效的提高審計質量。

　　三、非審計服務對審計獨立性的影響

　　獨立性是審計服務的本質要求，也是影響審計質量的決定性因素。但從對國內外學者關于非審計服務對審計獨立性的影響并沒有形成統(tǒng)一意見，基本可以劃分為兩種觀點。

　　(一)非審計服務對審計獨立性的消極影響

　　羅伯特・K・莫茨和侯賽因・A・夏拉夫(1961)在《審計理論結構》提出審計師在為客戶提供管理咨詢等非審計業(yè)務時，會不自覺的從客戶的角度去思考被審計單位出現的問題，進而出現角色轉換導致利益矛盾，這樣就會嚴重損害審計師的審計獨立性。Frankel，Johnson & Nelson(2002)在實證方面加以研究，他以盈余管理作為審計質量的標志，用可操縱性應計項目衡量盈余管理水平，研究發(fā)現非審計服務費用及非審計服務費用的比率與可操縱性應計項目顯著正相關，從而表明審計師提供非審計服務越多，客戶購買非審計服務越多，盈余管理水平越高，審計獨立性越差。

　　國內學者陳國輝和王軍法以可操縱性應計項替代審計質量，發(fā)現會計師事務所向上市公司同時提供審計服務和非審計服務，則盈余管理的程度與非審計服務收費呈現顯著正相關，即表明會計師事務所提供非審計服務會損害審計獨立性。

　　近年來，非審計服務已成為會計事務所重要的經濟收入來源，而高額的非審計收費可能導致事務所對被審計單位形成財務依賴，從而使得審計師很難獨立、客觀、公正地發(fā)表審計意見，進而對審計質量產生一定不利的影響。同時，審計師為客戶提供管理咨詢的非審計服務，進而審計師便處于企業(yè)的管理層位置，這導致審計師容易產生角色沖突，使得審計師很難客觀的評價與判斷企業(yè)經營狀況和財務業(yè)績，嚴重影響注冊會計師在公眾心目中公信力的地位。

　　(二)非審計服務對審計獨立性的積極影響

　　Simunic(1984)從“知識溢出效應”來分析非審計服務與審計質量的相關性，也就是說，注冊會計師給客戶提供非審計服務后獲得相應的知識和信息，在審計師進行審計工作時，可運用這些知識達到事半功倍的效果。實證方面，De Fond et al.(2002)用審計師是否出具非標準的審計意見替代審計質量，而發(fā)現審計師向客戶同時提供兩種服務并不會損害審計獨立性。

　　國內在非審計服務方面研究還不成熟，李江濤、梁耀輝(2011)利用非標準審計意見占總意見的比率替代審計質量，研究結果顯示事務所提供非審計服務可能會提高審計質量。

　　會計師事務所提供非審計服務，可以幫助審計師對客戶有著更加深入的了解，同時也使會計師事務所有著更為廣闊的經濟來源和堅實的財務基礎，從而能夠抵抗來自各方尤其是客戶方施加的壓力和承受風險的能力，顯而提高了注冊會計師的獨立性。非審計服務有助于事務所在審計市場形成競爭優(yōu)勢。在現行制度安排之下，聲譽損失和訴訟成本的存在是注冊會計師維持其獨立性的強有力的動機，只要非審計服務所得利益不會超過其聲譽損失和訴訟成本，在成本與效益權衡之下，審計師出于利益考慮，仍會維持其獨立性。

　　四、結束語

　　通過對國內外學者關于非審計服務與審計質量相關性的研究結果梳理，我們可以看出非審計服務是一把非審計服務是一把“雙刃劍”。它既能提高審計師綜合水平、擴大規(guī)模、分散風險等，但在某種程度上又會損害審計獨立性，影響審計師的形象。同時，我們應該意識到，非審計服務僅僅是影響審計質量的可能因素而并不是決定性因素，注冊會計師為客戶提供非審計服務并不意味著審計質量一定會降低。會計師事務所發(fā)展非審計業(yè)務，屬于注冊會計師職能的拓展，需要注意的是，在我國，想要完全依靠市場的力量協(xié)調審計業(yè)務和非審計業(yè)務的發(fā)展是行不通的，非審計服務需要在政府的監(jiān)管下有條不紊的發(fā)展。(作者單位：云南民族大學管理學院)

　　參考文獻：

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　　[5] Hopis Ashbaugh.Do non-audit services compromise auditor independence Further evidence[J].The accounting review，2003，(78)

　　南京審計學院論文篇2

　　審計任期對審計質量的影響

　　【摘 要】近年來，國內外證券市場上接連爆發(fā)一系列的財務造假事件及隨后的《薩班斯一奧克斯利法案》的頒布，我國監(jiān)管機構也于2004年要求簽字注冊會計師連續(xù)為某一機構提供審計服務不得超過5年。但審計任期與審計質量的關系至今尚沒有統(tǒng)一的定論，本文僅從審計任期對審計質量高低的兩大主要決定因素的影響進行簡單的闡述。

　　【關鍵詞】審計質量;審計任期;專業(yè)勝任能力;獨立性

　　一、審計質量

　　依照DeAngelo(1981b)對審計質量的經典定義，審計質量是審計師發(fā)現并報告客戶財務報表中的重大錯弊的聯合概率，其中，審計師是否能發(fā)現客戶財務報表中的重大錯弊是由其專業(yè)勝任能力(competence)決定的;而審計師發(fā)現財務報表中的重大錯弊后是否進行報告則取決于其獨立性(independence)。可見，審計質量的高低取決于審計師的專業(yè)勝任能力與審計師的獨立性兩個方面。

　　二、審計質量的影響因素

　　影響審計質量的因素是眾多的，可以把其劃分為三個層次，即審計主體層次、審計客體層次、審計市場層次。

　　(一)審計主體層次

　　1.審計人員的專業(yè)勝任能力

　　審計人員的專業(yè)勝任能力是審計人員擁有的專業(yè)知識和職業(yè)判斷能力的綜合。審計人員需要掌握審計、會計、法律、稅務、管理等領域的理論和實務以及計算機技術，同時，由于經濟活動中的不確定性和會計審計活動中的會計判斷，要求審計人員具備高水平的職業(yè)判斷能力去關注審計中的風險。每個審計人員的專業(yè)勝任能力是整個審計職業(yè)專業(yè)素質的體現，是保證審計質量的最基本的前提。

　　2.審計人員的獨立性

　　我國在《中國注冊會計師職業(yè)道德守則》和《職業(yè)道德基本準則》中指出：注冊會計師在執(zhí)行審計業(yè)務、出具審計報告時，應當在實質上和形式上獨立于委托單位和其他機構。實質上獨立，是要求注冊會計師與委托單位之間不存在本質上的任何利害關系。其本質是要求注冊會計師在審計過程中保持一種公正無偏的態(tài)度，它要求注冊會計師執(zhí)業(yè)過程中嚴格保持超然性，不能主觀偏袒任何一方當事人，尤其是不應使自己的結論依附和屈從于持反對意見的利益集團或人士的影響和壓力。形式上獨立，是要求注冊會計師在第三者面前呈現一種獨立于委托單位的身份，即在他人看來注冊會計師是獨立的。

　　3.審計人員的執(zhí)業(yè)經驗和職業(yè)態(tài)度

　　審計工作是一項實踐性很強的工作，審計人員的經驗是至關重要的。審計經驗決定著審計人員進行職業(yè)判斷和收集審計證據的效率和效果，經驗豐富的審計人員在審計工作中更可能找到審計風險高的領域，降低審計的風險，提高審計的質量。審計人員的職業(yè)態(tài)度是他們對待審計工作的整體心態(tài)的外露。審計人員要保持勤勉盡責謹慎的職業(yè)態(tài)度，時刻有一個為信息使用者提供高質量的審計服務、負責的心態(tài)，才可能減少工作中的失誤，提高工作的質量。

　　(二)審計客體層次的因素

　　1.客戶的誠信度與正直性

　　從信息經濟學的角度看，注冊會計師與被審計單位管理當局所獲得的信息是不對稱的。由于被審計單位管理當局的利己性使他們有可能對審計采取消極的態(tài)度，提供給注冊會計師的原始信息可能具有不全面性和虛假性，這就給注冊會計師搜集審計證據帶來了許多困難，人為地增加了審計信息的風險性。

　　2.客戶的風險

　　當客戶處于巨大的經營風險或財務風險的壓力下，作為經濟人的機會主義動機必然會體現出來，會對財務數據舞弊，在某種條件下可以傳遞給審計工作，加大審計風險和審計難度。

　　(三)審計市場層次的因素

　　目前事務所的法律風險小，民事賠償責任近似為零，使得眾多會計師事務所甘愿“冒險”。既然犯錯誤被懲罰的機率很小，那么投機、違法的動機就很強，這些年因審計責任而受到處罰的會計師事務所也不是沒有，遠有瓊民源事件中的中華會計師事務所，近有審計銀廣夏的中天勤會計師事務所，但鄭百文、猴王等事件中的經辦會計師事務所仍巋然不動，“中天勤”倒下了，相關責任人也受到了處罰，但相對于全國眾多的會計師事務所而言，“中天勤”事件只不過是滄海一粟，更多的是幸運的冒險家，在這樣一個不承擔后果或承擔后果的機率很小的環(huán)境下，任何理性的會計師事務所都會選擇低質量的審計服務。

　　三、審計任期對審計質量影響的因素分析

　　(一)審計任期的界定

　　審計任期是指上市公司所聘任的會計師事務所為其提供審計服務的累計年份。

　　(二)事務所任期對審計人員專業(yè)能力發(fā)揮的影響

　　注冊會計師提供的審計鑒證是一種特殊的服務，其服務的效果不僅僅取決于審計人員的專業(yè)水平，同時它還取決于審計人員經驗的積累，注冊會計師的豐富經驗是注冊會計師專業(yè)能力得到充分發(fā)揮的一個必要條件。當注冊會計師新接手一家審計客戶時，由于其對被審計單位的生產經營特點和交易流程、運營體系和內部控制系統(tǒng)、行業(yè)的市場競爭地位、所采用的會計政策等不太了解，因此注冊會計師對某一客戶在事務所任期的初期一般存在審計經驗不足的問題。

　　我們認為，在審計的頭幾年，隨著事務所任期的延長，會有助于審計人員專業(yè)能力的逐步發(fā)揮，最終有利于提高審計質量。但是，當事務所任期達到一定年限的時候，審計人員對被審單位的了解已經達到了最高程度，此時即使延長事務所任期，審計人員也不可能再進一步地獲得對提高審計質量有幫助的信息。

　　(三)審計任期對審計人員獨立性的影響

　　審計質量的定義知，審計質量的好壞取決于審計人員能否披露發(fā)現會計信息的錯漏和是否揭露會計報表的錯漏這方面。前者由審計人員的業(yè)務能力決定，后者取決于審計人員的獨立性。從某種意義上來說，審計人員的獨立性比審計人員的業(yè)務能力更重要。試想一個業(yè)務能力很強的審計人員可能發(fā)現了客戶的錯漏報并且他也有的意向，但由于他不獨立，他的披露可能會因為種種干擾而無法完成。因此，獨立性是注冊會計師審計的靈魂，注冊會計師的獨立性決定了其在審計報告中披露客戶會計報表錯報和漏報的由概率，它是影響審計質量的關鍵因素，也是提高審計質量的難點所在。

　　在我國的上市公司中，絕大部分經營者即是審計委托者又是被審計對象，這樣就造成了目前我國的大部分審計業(yè)務是注冊會計師去審計委托人出具的財務報告。按照利益相關者理論和審計契約論的觀點，作為被審計的客戶有動力去拉攏審計人員站在自己的立場來實現自己利益的最大化，而作為審計實施主體的審計人員在利益趨動無限性的情況下也有可能違背審計獨立性原則去包庇被審對象在會計信息的錯報、漏報。

　　隨著事務所任期的延長，審計的主體和客體關系會逐漸融洽，這無疑會為審計客體軟化審計主體創(chuàng)造了機會。根據美國注冊舞弊審核師協(xié)會的創(chuàng)始人艾伯倫奇特(Albrecht，w.Steve)的舞弊三角理論，當動機、機會存在時，審計舞弊的可能性就會大大增強，而當動機、機會、自我合理化三個條件具備時，審計主體和審計客體的共謀就成了一種事實。從這點來說，事務所任期的延長會削弱審計人員的獨立性，進而降低了審計質量。

　　可見，審計任期與審計質量的關系不是單一的正相關或負相關，審計任期越長，將會導致事務所與其客戶管理層的利益密切相關，從而使事務所獨立發(fā)表意見變得困難，進而給審計質量帶來負面影響;但從另一方面來看，審計師對被審計客戶的熟悉程度對于發(fā)現財務舞弊是至關重要的，因此合理的審計任期才是最關鍵的。

　　參考文獻：

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　　[3]劉啟亮.事務所任期與審計質量——來自中國證券市場的經驗證據[J].審計研究,2006(4):40-49.

　　[4]余玉苗,李琳.審計師任期與審計質量之間關系的理論分析[J].經濟評論,2003(ll):124-128.