試論稅法與會計對收入確認的差異

　　會計以及稅法是具有完全不一樣的立法基礎的，會計的側(cè)重點在于企業(yè)會計信息的可靠性以及相關性，而反之稅法的側(cè)重點是立法的公平以及效率。于是，顯著的差異也因此而產(chǎn)生。長期以來，會計與稅務差異，特別是收入的確認問題，是會計研究的核心問題。

　　1 概念上的收入的差異

　　從會計準則角度來看，收入指的是“企業(yè)在日常活動中形成的，會導致所有者權益增加的，與所有者投入資本無關的經(jīng)濟利益總流入，包括銷售商品收入，提供勞務收入和讓渡資產(chǎn)使用權收入”。(引自《企業(yè)會計準則第14號——收入》2006)

　　但是與此不同的是，對于收入還有一個這樣的定義：“企業(yè)在經(jīng)營活動中形成的，會導致所有者權益增加的，與所有者投入資本無關的經(jīng)濟利益總流入，包括銷售商品收入，提供勞務收入，讓渡資產(chǎn)使用權收入和其他收入”。(引自《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例》)

　　收入為企業(yè)日?；顒铀檬找?，在這一點上我們國家稅法上對于收入并沒有做強調(diào)，同時稅法上也沒有嚴格區(qū)分收入以及利得，這也就是說，收入這一概念實際上在稅法上是包含著會計上的收入以及利得這兩個方面的。這也主要是將我們國家的經(jīng)濟發(fā)展水平以及會計與稅法的完善程度納入考慮的結(jié)果。

　　2 收入確認原則差異

　　以會計作為基準來看待收入的話，收入則是為了將企業(yè)的財務情況及其經(jīng)營所得的成果等等更加真實并且全面和準確地進行反映，重于實質(zhì)的原則，謹慎性原則以及客觀性原則是確認收入的主要原則。但是，倘若我們以稅法作為參照角度且由稅法的本質(zhì)屬性作為決定性的因素的話，其側(cè)重點主要在于實現(xiàn)收入社會價值，這也就是說企業(yè)的具體的實際經(jīng)營活動到底有沒有形成社會價值。保障國家財政收入的實現(xiàn)是稅法最基本也是最重要的目的，因此，在稅法當中，實質(zhì)重于形式原則以及權責發(fā)生制原則無疑是收入的確認原則。

　　雖然說，不論是會計抑或是稅法都以權責發(fā)生制為收入確認原則，但是二者又有著具體的不同。比如，稅法明確要求了企業(yè)在進行進項稅金抵扣時(增值稅稅務處理中)，一定要認證專用發(fā)票，只有認證通過后才可以抵扣，不是在發(fā)生的時候就抵扣的。與此同時，雖然會計以及稅法都將實質(zhì)重于形式原則加以了應用，但是我們不可忽視的是，會計準則不是著重于外在法律形式而是著重于發(fā)生經(jīng)濟業(yè)務實質(zhì)內(nèi)容的強調(diào)。諸如，用法律的形式來看融資租入固定資產(chǎn)承租方不享有固定資產(chǎn)的所有權，但是若以實質(zhì)的內(nèi)容來講，企業(yè)完完全全控制了這一資產(chǎn)并且享有全部使用權。在會計上，實施實質(zhì)重于形式的原則的判斷主要是依照會計人員的職業(yè)能力來進行的，但是，稅法已完全以法律來作為實質(zhì)的衡量依據(jù)，稅務人員是不可以對業(yè)務的實質(zhì)進行自行認定的。

　　3 收入確認條件差異

　　《企業(yè)會計準則第14號——收入》規(guī)定必須滿足以下幾個條件才能確認收入：

　　一是企業(yè)完全不需要承擔關于商品所有權的風險和報酬，由購貨方負責。

　　二是企業(yè)已經(jīng)完全不對已經(jīng)出售的商品實施有效控制了。

　　三是收入的金額可以實現(xiàn)有效的計量。

　　四是企業(yè)可能已經(jīng)獲取了相關的經(jīng)濟利益。

　　五是可能發(fā)生的或者已經(jīng)發(fā)生的是可以被計量的。

　　《企業(yè)所得稅法》及其實施條例以及國家稅務總局《關于確認企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》相關條例規(guī)定，企業(yè)銷售商品必須滿足以下幾個條件才能確認收入：一是簽訂了商品銷售合同，企業(yè)把相關的風險和報酬轉(zhuǎn)移給了購買方;二是企業(yè)已經(jīng)完全不對已經(jīng)出售的商品實施有效控制了;三是可以有效的計量收入的金額;四是能夠有效的核算已經(jīng)發(fā)生的或者即將發(fā)生的銷售方的成本。

　　“提供應稅勞務，轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)指的是有償提供條例規(guī)定的勞務，有償轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者有償轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)所有權的行為，有償，是指取得貨幣，貨物或者其他經(jīng)濟利益”。(引自《營業(yè)稅暫行條例》及其細則)

　　經(jīng)由上述的規(guī)定，是不是有經(jīng)濟交易完成的法律以及是不是取得交換價值是確定稅法上應稅收入的基本參照條件，主要是注重勞務的提供以及發(fā)出商品的強調(diào)，與此同時，對價款憑據(jù)進行收訖，較為強調(diào)交易完成的形式條件，注重形式上的完成。

　　4 收入確認范圍存在的差異

　　相關規(guī)定這樣指出，企業(yè)于日常的活動當中所形成的并且會增加所有者權益的，無關于所有者投入的資本的經(jīng)濟利益的總流入即為收入。收入包括了銷售商品收入和讓渡資產(chǎn)使用權收入以及提供勞務收入等等在內(nèi)。由此我們可以知道，會計準則是明確的將確認準則進行了提出的。

　　相關的細則還這樣規(guī)定了，納稅人所提供的應稅勞務以及轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)抑或是銷售不動產(chǎn)所取得的全部價款抑或是價外費用是營業(yè)稅的計稅參照。

　　《增值稅暫行條例實施細則》規(guī)定，單位或者個體工商戶的以下行為可以看作是銷售貨物：

　　一是銷售代銷貨物。

　　二是把自產(chǎn)或者委托加工的貨物用于非增值稅應稅項目。

　　三是把貨物交給其他個人或者單位代銷。

　　四是把自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集福利或者個人消費。

　　五是把貨物無償贈送其他單位或者個人;六是把貨物分配給股東或者投資者等。

　　《營業(yè)稅暫行條例實施細則》規(guī)定，納稅人有下列情形之一的可以看作發(fā)生應稅行為：

　　一是單位或者個人自己新建建筑物后銷售，其所發(fā)生的自建行為。

　　二是單位或個人將不動產(chǎn)或者土地使用權無償贈送其他單位或者個人。

　　三是相關政府部門和單位規(guī)定的其他情形。

　　另外相關法律還規(guī)定，如果企業(yè)把資產(chǎn)移送給了他人，比如用于股息分配、職工獎勵或福利等，此時由于資產(chǎn)已經(jīng)不再屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)，其所有權屬已經(jīng)發(fā)生了變化，應該依照規(guī)定當作是銷售確定收入。

　　5 收入確認時間的差異

　　稅法法律和會計準則在收入確認時間上存在較大的差異，主要表現(xiàn)在以下情況中：

　　一是企業(yè)銷售中分期收款的情況，面對這種情況，稅法法律一般會按照合同規(guī)定的收款期按全部應收回貨款進行收入的確認，而會計準則會依照發(fā)出貨物時的現(xiàn)值確定收入，兩者之間存在較大的差異。

　　二是委托代銷的情況，兩者面對這種情況處理的方式基本上是一樣的，都是按照收到的代銷清單進行收入的確認的，不同的是增值稅要求不能超過180天的期限。

　　三是售后回購的確認時間，稅法法律和會計準則在售后回購的確認時間上存在很大的區(qū)別，稅法規(guī)定回購的商品作為購進商品處理，銷售的商品按售價確認收入。而會計準則規(guī)定，企業(yè)在售后回購中，收到的款項為負債;回購價格大于原售價的，差額應在回購期間按期計提利息，計入財務費用。

　　四是對于勞務收入的確認時間，稅法法律和會計準則在勞務收入的確認時間上也存在很大的區(qū)別，前者稅法法律規(guī)定從事建筑安裝、裝配工程的企業(yè)只要滿足提供勞務持續(xù)時間滿一年就可以依照實際完成的工作量確定收入的實現(xiàn)。而后者會計準則規(guī)定企業(yè)在資產(chǎn)負債表日提供勞務交易的結(jié)果能夠可靠估計的，應當采用完工百分比法確認提供勞務收入;反之如果不能可靠的估計，應當根據(jù)不同的實際情況參照相關的規(guī)范標準進行實施。

　　對于這些差異的了解和明確在企業(yè)收入的稅收管理以及會計處理方面的意義是十分重要的。