摘要：新的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》(一下稱“新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”)在上市公司正式實(shí)施后，醫(yī)院如何適應(yīng)新的形勢(shì)發(fā)展和管理的需要，改革現(xiàn)行《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》已成為人們關(guān)注的話題。本文通過對(duì)醫(yī)院財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度的不足與新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)醫(yī)院現(xiàn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度的作用的闡述，提出完善醫(yī)院現(xiàn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度的建議。
　　關(guān)鍵詞：新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；醫(yī)院；財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)
　　
　　隨著醫(yī)療衛(wèi)生體制改革的深入，特別是醫(yī)療保險(xiǎn)制度的逐步完善，醫(yī)院面臨優(yōu)勝劣汰的市場(chǎng)選擇，這就要求醫(yī)院必須從管理體制、內(nèi)部運(yùn)行機(jī)制等方面進(jìn)行深入、全面的改革。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度是進(jìn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作所遵循的規(guī)則、方法和程序的總稱?，F(xiàn)行《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》是以《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》為根據(jù)，并在借鑒企業(yè)會(huì)計(jì)制度改革的成功經(jīng)驗(yàn)和國外非營利組織會(huì)計(jì)思想的基礎(chǔ)上制定出來的。實(shí)踐證明，現(xiàn)行《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》對(duì)促進(jìn)醫(yī)院經(jīng)濟(jì)發(fā)展、加強(qiáng)財(cái)務(wù)管理、規(guī)范會(huì)計(jì)核算行為和提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量等方面起到了極大的推動(dòng)作用。但是進(jìn)入21世紀(jì)后，現(xiàn)行醫(yī)院會(huì)計(jì)制度本身存在的局限和不足也逐漸暴露出來。目前新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在上市公司正式實(shí)施后，醫(yī)院如何適應(yīng)新的形勢(shì)發(fā)展和管理的需要，改革現(xiàn)行《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》，成為人們關(guān)注的話題。本文在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上，對(duì)醫(yī)院現(xiàn)行的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度作了一些思考。
　　
　　一、當(dāng)前《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》存在的不足
　　
　　改革開放以來，我國各地醫(yī)院根據(jù)《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，先后制定了一系列財(cái)務(wù)管理制度，有力地加強(qiáng)了醫(yī)院的財(cái)務(wù)管理。在維持醫(yī)院簡(jiǎn)單再生產(chǎn)的同時(shí)促進(jìn)了衛(wèi)生事業(yè)的發(fā)展，實(shí)現(xiàn)了國有資產(chǎn)的保值增值。同時(shí)，在會(huì)計(jì)工作實(shí)踐中，大多數(shù)醫(yī)院積極利用現(xiàn)代管理手段，實(shí)現(xiàn)了會(huì)計(jì)電算化；不少大型醫(yī)院實(shí)行了總會(huì)計(jì)師負(fù)責(zé)制，有力地推進(jìn)了會(huì)計(jì)工作的規(guī)范化、現(xiàn)代化。但是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度還存在著相當(dāng)大的不足。
　　
　　二、當(dāng)前醫(yī)院財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度存在的不足
　　
　　(一)虛增了固定資產(chǎn)總量
　　在醫(yī)院執(zhí)行的《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》中，固定資產(chǎn)不計(jì)提折舊。醫(yī)院資產(chǎn)負(fù)債表上固定資產(chǎn)項(xiàng)目的金額只反映原值，未能反映固定資產(chǎn)使用過程中的實(shí)際損耗，造成固定資產(chǎn)賬面價(jià)值和實(shí)際價(jià)值的嚴(yán)重背離，無從體現(xiàn)固定資產(chǎn)使用狀況和新舊程度，不利于報(bào)表使用者了解固定資產(chǎn)的真實(shí)情況。
　　
　　(二)未將無形資產(chǎn)資本化
　　醫(yī)療服務(wù)行業(yè)是高技術(shù)、高風(fēng)險(xiǎn)行業(yè)，其無形資產(chǎn)主要表現(xiàn)為醫(yī)療技術(shù)專利權(quán)、非專利技術(shù)以及醫(yī)院的信譽(yù)。醫(yī)院為了適應(yīng)自身發(fā)展的需要，必然開展一些能給自身帶來較大經(jīng)濟(jì)價(jià)值的科研項(xiàng)目，其費(fèi)用較大，如果不將其資本化，直接反映在當(dāng)期支出中，其收支結(jié)余不會(huì)真實(shí)，不利于考核當(dāng)期財(cái)務(wù)成果。
　　
　　(三)壞賬準(zhǔn)備的提取不完善
　　醫(yī)院的壞賬準(zhǔn)備會(huì)隨著社會(huì)統(tǒng)籌病人的增多而不斷增多，即使醫(yī)院醫(yī)保制度執(zhí)行得很規(guī)范，也會(huì)以“超大盤”的形式而扣減，有時(shí)扣減率高達(dá)30％。雖然醫(yī)院可以按會(huì)計(jì)制度計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，但計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備遠(yuǎn)低于可能發(fā)生的壞賬。壞賬準(zhǔn)備按國家統(tǒng)一的比例提取，且已經(jīng)發(fā)生的壞賬損失須經(jīng)財(cái)政部門批準(zhǔn)后方可沖銷，致使大量呆賬、壞賬長期掛在賬上，妨礙了資金的周轉(zhuǎn)，也使醫(yī)院的流動(dòng)指標(biāo)、償債能力失真，影響了投資者的決策。
　　
　　三、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下改革醫(yī)院財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度的必要性
　　
　　隨著醫(yī)院改革的不斷深入，出現(xiàn)了辦醫(yī)形式多樣化、投資主體多元化的趨勢(shì)。會(huì)計(jì)總是依存于一定的社會(huì)經(jīng)濟(jì)大環(huán)境而存在，具有發(fā)展性、理論與實(shí)踐相融合的特點(diǎn)。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的頒布對(duì)原制度理論及相關(guān)體系產(chǎn)生了巨大沖擊，為日益擴(kuò)大的醫(yī)院經(jīng)濟(jì)活動(dòng)提供了有用的計(jì)量、確認(rèn)方法，因此，借鑒新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則完善現(xiàn)行醫(yī)院會(huì)計(jì)制度，對(duì)醫(yī)院經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行核算、監(jiān)督，實(shí)現(xiàn)不同類型的醫(yī)院在會(huì)計(jì)核算、財(cái)務(wù)報(bào)告方面的趨同勢(shì)在必行。同時(shí)，根據(jù)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，借鑒國際通用報(bào)表體系，對(duì)醫(yī)院的所有者權(quán)益科目、財(cái)務(wù)報(bào)告的列報(bào)等內(nèi)容進(jìn)行表述和修訂，使各類醫(yī)院發(fā)生相同或者相似的交易及事項(xiàng)達(dá)到會(huì)計(jì)信息口徑一致、相互可比。
　　
　　四、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下改革醫(yī)院財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度的措施
　　
　　(一)完善固定資產(chǎn)的折舊方法
　　在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，筆者建議取消“固定基金”賬戶，增設(shè)累計(jì)折舊賬戶，在資產(chǎn)負(fù)債表中作為固定資產(chǎn)的備抵項(xiàng)目，使醫(yī)院的會(huì)計(jì)報(bào)表能夠真實(shí)地反映其資產(chǎn)、凈資產(chǎn)以及收支結(jié)余的情況。按照現(xiàn)行企業(yè)財(cái)務(wù)制度，醫(yī)院實(shí)際上對(duì)已經(jīng)沒有任何價(jià)值的存貨、技術(shù)上已經(jīng)淘汰的設(shè)備均確認(rèn)為資產(chǎn)，由此導(dǎo)致企業(yè)資產(chǎn)不實(shí)，企業(yè)提供的財(cái)務(wù)信息也失去應(yīng)有的真實(shí)性和可靠性。筆者建議參照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——固定資產(chǎn)》的規(guī)定，與固定資產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出，如果可能使流入企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益超過了原先的估計(jì)，如延長了固定資產(chǎn)的使用壽命，或者使產(chǎn)品質(zhì)量實(shí)質(zhì)性提高，或者使產(chǎn)品成本實(shí)質(zhì)性降低，則應(yīng)當(dāng)計(jì)入固定資產(chǎn)賬面價(jià)值。因此筆者建議在“固定資產(chǎn)”科目下增設(shè)“固定資產(chǎn)裝修”明細(xì)科目，核算醫(yī)院門診樓、住院病房裝修維護(hù)費(fèi)用，以反映因固定資產(chǎn)裝修而增加的價(jià)值，保證固定資產(chǎn)價(jià)值的會(huì)計(jì)信息真實(shí)、可靠。
　　
　　(二)加強(qiáng)對(duì)無形資產(chǎn)的會(huì)計(jì)核算
　　醫(yī)院無形資產(chǎn)涉及的范圍很廣，且多屬于知識(shí)性與精神性的產(chǎn)品。如醫(yī)療服務(wù)理念及管理方法、醫(yī)學(xué)科研項(xiàng)目及成果、醫(yī)院形象及醫(yī)療信譽(yù)、醫(yī)院品牌及知名度等，為此筆者建議在醫(yī)院資產(chǎn)負(fù)債表中增列“無形資產(chǎn)”科目，以完整反映醫(yī)院資產(chǎn)的情況，使會(huì)計(jì)信息更能滿足醫(yī)療市場(chǎng)的需要。另外，應(yīng)該合理確認(rèn)、計(jì)量與核算醫(yī)院的無形資產(chǎn)，并應(yīng)按期平均攤銷，計(jì)入對(duì)外提供的醫(yī)療服務(wù)成本。
　　
　　(三)做好壞賬準(zhǔn)備的提取
　　醫(yī)院的壞賬主要與“應(yīng)收醫(yī)療款”相關(guān)，為此，提取壞賬準(zhǔn)備不能將“在院病人醫(yī)藥費(fèi)”包含在內(nèi)，應(yīng)以“應(yīng)收醫(yī)療款”加“應(yīng)收在院病人醫(yī)藥費(fèi)”減“預(yù)收醫(yī)療款”加“其它應(yīng)收款”作為壞賬準(zhǔn)備的提取基數(shù)。對(duì)于一些無法收回而又?jǐn)?shù)額較大的壞賬，在不影響當(dāng)期收支平衡的前提下，直接從支出中予以沖銷。
　　總之，在我國衛(wèi)生體制改革不斷深入、醫(yī)院多種所有制形式并存、市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)加劇的現(xiàn)實(shí)情況下，現(xiàn)行的《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》運(yùn)行至今已顯現(xiàn)出上述諸多不足。因此，筆者建議相關(guān)部門按照新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，結(jié)合醫(yī)院經(jīng)濟(jì)管理的需要，適時(shí)對(duì)會(huì)計(jì)科目及使用說明、會(huì)計(jì)核算程序、會(huì)計(jì)事務(wù)處理規(guī)定和會(huì)計(jì)報(bào)告等進(jìn)行修正，以滿足會(huì)計(jì)工作者、醫(yī)院管理者和政府投資者的需要。
　　
　　主要參考文獻(xiàn)
　　[1]徐雨虹改進(jìn)現(xiàn)行醫(yī)院會(huì)計(jì)制度的幾點(diǎn)設(shè)想[J]河南廣播電視大學(xué)學(xué)報(bào)，2006(3)：23
　　[2]李娜，董建國改進(jìn)醫(yī)院赍產(chǎn)負(fù)債表的設(shè)想[J]衛(wèi)生經(jīng)濟(jì)研究，2002(8)：46
　　[3]鄭立川，韓小琴《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》的不足及改進(jìn)建議[J]財(cái)會(huì)通訊，2005(1)，77-78
　　[4]秦水方試論醫(yī)院會(huì)計(jì)制度的改革與創(chuàng)新[J]中國衛(wèi)生經(jīng)井，2005。24(5)：76-79
　　[5]張曉香現(xiàn)行醫(yī)院會(huì)計(jì)制度的若干問題及其完善[J]江蘇衛(wèi)生事業(yè)管理，2006，18(2)：49－50

四、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下改革醫(yī)院財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度的措施
　　
　　(一)完善固定資產(chǎn)的折舊方法
　　在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，筆者建議取消“固定基金”賬戶，增設(shè)累計(jì)折舊賬戶，在資產(chǎn)負(fù)債表中作為固定資產(chǎn)的備抵項(xiàng)目，使醫(yī)院的會(huì)計(jì)報(bào)表能夠真實(shí)地反映其資產(chǎn)、凈資產(chǎn)以及收支結(jié)余的情況。按照現(xiàn)行企業(yè)財(cái)務(wù)制度，醫(yī)院實(shí)際上對(duì)已經(jīng)沒有任何價(jià)值的存貨、技術(shù)上已經(jīng)淘汰的設(shè)備均確認(rèn)為資產(chǎn)，由此導(dǎo)致企業(yè)資產(chǎn)不實(shí)，企業(yè)提供的財(cái)務(wù)信息也失去應(yīng)有的真實(shí)性和可靠性。筆者建議參照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——固定資產(chǎn)》的規(guī)定，與固定資產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出，如果可能使流入企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益超過了原先的估計(jì)，如延長了固定資產(chǎn)的使用壽命，或者使產(chǎn)品質(zhì)量實(shí)質(zhì)性提高，或者使產(chǎn)品成本實(shí)質(zhì)性降低，則應(yīng)當(dāng)計(jì)入固定資產(chǎn)賬面價(jià)值。因此筆者建議在“固定資產(chǎn)”科目下增設(shè)“固定資產(chǎn)裝修”明細(xì)科目，核算醫(yī)院門診樓、住院病房裝修維護(hù)費(fèi)用，以反映因固定資產(chǎn)裝修而增加的價(jià)值，保證固定資產(chǎn)價(jià)值的會(huì)計(jì)信息真實(shí)、可靠。
　　
　　(二)加強(qiáng)對(duì)無形資產(chǎn)的會(huì)計(jì)核算
　　醫(yī)院無形資產(chǎn)涉及的范圍很廣，且多屬于知識(shí)性與精神性的產(chǎn)品。如醫(yī)療服務(wù)理念及管理方法、醫(yī)學(xué)科研項(xiàng)目及成果、醫(yī)院形象及醫(yī)療信譽(yù)、醫(yī)院品牌及知名度等，為此筆者建議在醫(yī)院資產(chǎn)負(fù)債表中增列“無形資產(chǎn)”科目，以完整反映醫(yī)院資產(chǎn)的情況，使會(huì)計(jì)信息更能滿足醫(yī)療市場(chǎng)的需要。另外，應(yīng)該合理確認(rèn)、計(jì)量與核算醫(yī)院的無形資產(chǎn)，并應(yīng)按期平均攤銷，計(jì)入對(duì)外提供的醫(yī)療服務(wù)成本。
　　
　　(三)做好壞賬準(zhǔn)備的提取
　　醫(yī)院的壞賬主要與“應(yīng)收醫(yī)療款”相關(guān)，為此，提取壞賬準(zhǔn)備不能將“在院病人醫(yī)藥費(fèi)”包含在內(nèi)，應(yīng)以“應(yīng)收醫(yī)療款”加“應(yīng)收在院病人醫(yī)藥費(fèi)”減“預(yù)收醫(yī)療款”加“其它應(yīng)收款”作為壞賬準(zhǔn)備的提取基數(shù)。對(duì)于一些無法收回而又?jǐn)?shù)額較大的壞賬，在不影響當(dāng)期收支平衡的前提下，直接從支出中予以沖銷。
　　總之，在我國衛(wèi)生體制改革不斷深入、醫(yī)院多種所有制形式并存、市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)加劇的現(xiàn)實(shí)情況下，現(xiàn)行的《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》運(yùn)行至今已顯現(xiàn)出上述諸多不足。因此，筆者建議相關(guān)部門按照新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，結(jié)合醫(yī)院經(jīng)濟(jì)管理的需要，適時(shí)對(duì)會(huì)計(jì)科目及使用說明、會(huì)計(jì)核算程序、會(huì)計(jì)事務(wù)處理規(guī)定和會(huì)計(jì)報(bào)告等進(jìn)行修正，以滿足會(huì)計(jì)工作者、醫(yī)院管理者和政府投資者的需要。
　　
　　主要參考文獻(xiàn)
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