新頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)——所得稅》中采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法進(jìn)行所得稅會(huì)計(jì)處理，鑒于我國實(shí)務(wù)界對(duì)該法相對(duì)比較陌生，本文將對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法進(jìn)行介紹，并將其與大家熟悉的損益表債務(wù)法進(jìn)行比較分析。

　　一､資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法概述

　　資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法是指按預(yù)計(jì)轉(zhuǎn)回年度的所得稅率計(jì)算其納稅影響數(shù)，作為遞延所得稅負(fù)債或遞延所得稅資產(chǎn)的一種方法。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法從暫時(shí)性差異產(chǎn)生的本質(zhì)出發(fā)，分析暫時(shí)性差異產(chǎn)生的原因以及對(duì)期末資產(chǎn)､負(fù)債的影響。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法確認(rèn)所有的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債。

　　1､計(jì)稅基礎(chǔ)。計(jì)稅基礎(chǔ)是稅務(wù)當(dāng)局規(guī)定的､計(jì)稅時(shí)歸屬于某項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債的金額。具體而言，資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，是指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價(jià)值過程中，計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，按照稅法規(guī)定可以自應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益中抵扣的金額。如果計(jì)稅基礎(chǔ)小于賬面金額，產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，反之則產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異。負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)，是指負(fù)債的賬面價(jià)值減去未來期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可以抵扣的金額。如果該負(fù)債的部分或全部金額可在未來期間抵扣應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益，這一未來期間可抵扣金額構(gòu)成可抵扣暫時(shí)性差異;如果該負(fù)債在未來期間不可抵扣應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益，則該負(fù)債的稅基就等于其賬面金額，不產(chǎn)生暫時(shí)性差異。

　　2､暫時(shí)性差異。按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)——所得稅》，對(duì)暫時(shí)性差異定義為資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額;未作為資產(chǎn)和負(fù)債確認(rèn)的項(xiàng)目，按照稅法規(guī)定可以確定其計(jì)稅基礎(chǔ)的，該計(jì)稅基礎(chǔ)與其賬面價(jià)值之間的差額也屬于暫時(shí)性差異。舉例說明資產(chǎn)的暫時(shí)性差異:某一外資企業(yè)接受捐贈(zèng)的固定資產(chǎn)價(jià)稅合計(jì)共為10萬元，另支付運(yùn)費(fèi)和保險(xiǎn)費(fèi)為1萬元，會(huì)計(jì)上對(duì)其處理:將價(jià)稅合計(jì)和運(yùn)費(fèi)等作為該固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值，而稅法上只將價(jià)稅合計(jì)確認(rèn)為該資產(chǎn)的入賬價(jià)值，并將其作為提取可在稅前扣除的折舊的基礎(chǔ)，此時(shí)該項(xiàng)業(yè)務(wù)產(chǎn)生的暫時(shí)性差異為:11萬元-10萬元=1萬元。舉例說明關(guān)于負(fù)債的暫時(shí)性差異:企業(yè)有一筆到期還本付息的長期借款100萬元，企業(yè)按季預(yù)提借款利息共計(jì)3萬元，到期支付借款本息3萬元，則該負(fù)債本季度的賬面價(jià)值為103萬元，而該債務(wù)的計(jì)稅基礎(chǔ)為:負(fù)債的賬面價(jià)值-稅法規(guī)定未來可在稅前扣除的金額=103-3=100萬元，那么，該項(xiàng)業(yè)務(wù)產(chǎn)生的暫時(shí)性差異為:103萬元-100萬元=3萬元。

　　二､資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法與損益表債務(wù)法比較

　　(一)兩者的相同點(diǎn)

　　1､理論基礎(chǔ)相同，都是業(yè)主權(quán)益論。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法和損益表債務(wù)法都認(rèn)為所得稅的性質(zhì)是費(fèi)用而非收益分配，兩者都認(rèn)為所得稅是企業(yè)為最終獲得凈利潤而發(fā)生的支出，符合費(fèi)用的定義和性質(zhì)，因此應(yīng)作為一項(xiàng)費(fèi)用看待。

　　2､符合權(quán)責(zé)發(fā)生制。債務(wù)法在所得稅稅率發(fā)生變化時(shí)，要求調(diào)整一項(xiàng)資產(chǎn)遞延稅款余額，調(diào)整為按變動(dòng)后的稅率計(jì)算的金額。因此，債務(wù)法是將時(shí)間性差異對(duì)原來所得稅的影響金額在會(huì)計(jì)報(bào)表中作為將來應(yīng)付的一項(xiàng)債務(wù)或代表未來的一項(xiàng)資產(chǎn)，能真實(shí)地反映其對(duì)實(shí)際納稅的影響，更符合權(quán)益發(fā)生制。

　　(二)兩者的不同點(diǎn)

　　1､核算的“差異”不同。損益表債務(wù)法是基于時(shí)間性差異，而資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法基于暫時(shí)性差異的概念。損益表債務(wù)法將時(shí)間性差異對(duì)未來所得稅的影響看作對(duì)本期所得稅費(fèi)用的調(diào)整，而資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法是從暫時(shí)性差異產(chǎn)生的本質(zhì)出發(fā)，分析暫時(shí)性差異產(chǎn)生的原因以及對(duì)期末資產(chǎn)､負(fù)債的影響。

　　時(shí)間性差異強(qiáng)調(diào)的是差異的形成與轉(zhuǎn)回，而暫時(shí)性差異強(qiáng)調(diào)的是差異的內(nèi)容;時(shí)間性差異揭示的是某個(gè)時(shí)期差異存在的此類差異，而暫時(shí)性差異揭示的是某個(gè)時(shí)點(diǎn)上存在的此類差異。暫時(shí)性差異比損益表概念下的時(shí)間性差異范圍更寬，有些永久性差異，從資產(chǎn)負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)與賬面價(jià)值差異的角度分析也是暫時(shí)性差異，有的暫時(shí)性差異在產(chǎn)生期間并未產(chǎn)生時(shí)間性差異。如前面所舉接受捐贈(zèng)資產(chǎn)的例子中，損益表債務(wù)法下計(jì)提折舊時(shí)，只會(huì)形成由于計(jì)提折舊方法不同而形成的時(shí)間性差異，而資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下計(jì)提折舊時(shí)，所產(chǎn)生的暫時(shí)性差異不僅包括了該項(xiàng)時(shí)間性差異，還包含了固定資產(chǎn)入賬價(jià)值與稅法認(rèn)可的入賬價(jià)值不同在計(jì)提折舊時(shí)所產(chǎn)生的永久性差異。因此，遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債產(chǎn)生的原因在于資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值與該資產(chǎn)或負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)不一致，作為資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目的遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債直接由資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目比較中得出，能反映出其產(chǎn)生的根源。而在損益表債務(wù)法下，遞延稅款是由損益表項(xiàng)目間接得到的。

　　2､分析的側(cè)重點(diǎn)不同。損益表債務(wù)法側(cè)重分析會(huì)計(jì)利潤與應(yīng)稅所得之間的時(shí)間性差額，以損益表中的收入和費(fèi)用項(xiàng)目為著眼點(diǎn)，逐一確認(rèn)收入和費(fèi)用項(xiàng)目在會(huì)計(jì)與稅法上的時(shí)間性差異，并將這些差異對(duì)未來的影響看做是對(duì)本期所得稅費(fèi)用的調(diào)整。其計(jì)算公式如下:

　　當(dāng)期所得稅費(fèi)用=會(huì)計(jì)利潤×適用所得稅稅率+稅率變動(dòng)對(duì)以前遞延稅款的調(diào)整數(shù)

　　然后，根據(jù)所得稅費(fèi)用與當(dāng)期應(yīng)納稅款之差額，倒推出本期發(fā)生的遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債，該方法處理所得稅的順序是從損益表項(xiàng)目推出資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目。

　　資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法重視所得稅資產(chǎn)或負(fù)債的確認(rèn)與計(jì)量;遞延所得稅費(fèi)用是一個(gè)剩余值，它是該會(huì)計(jì)期間遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債期初余額和所要求的期末余額之差，其公式如下:

　　當(dāng)期所得稅費(fèi)用=當(dāng)期應(yīng)納稅款+(期末遞延所得稅負(fù)債-期初遞延所得稅負(fù)債)-(期末遞延所得稅資產(chǎn)-期初遞延所得稅資產(chǎn))。該方法處理所得稅的順序是從資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目倒推出損益表項(xiàng)目。

　　3､確認(rèn)與計(jì)量不同。暫時(shí)性差異除包括時(shí)間性差異外，還包括部分永久性差異。損益表債務(wù)法核算時(shí)反映不出這部分永久性差異的未來稅收影響，將其直接計(jì)入當(dāng)期損益，而不影響以后會(huì)計(jì)期間。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法在處理這部分永久性差異時(shí)，在其產(chǎn)生的當(dāng)期就確認(rèn)為遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債，并在以后各期轉(zhuǎn)回。

　　4､對(duì)收益的理解不同。損益表債務(wù)法側(cè)重于損益表，認(rèn)為損益表是一種最易理解的受托責(zé)任報(bào)表，因此用“收入費(fèi)用觀”定義收益，強(qiáng)調(diào)收益是收入和費(fèi)用的配比。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法側(cè)重于資產(chǎn)負(fù)債表，認(rèn)為資產(chǎn)負(fù)債表是一種最可能提供信息的決策有用報(bào)表，因此用“資產(chǎn)負(fù)債觀”定義收益。

　　所謂資產(chǎn)負(fù)債觀，是指準(zhǔn)則制定者在制定規(guī)范某類交易或事項(xiàng)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)，首先會(huì)試圖定義并規(guī)范由此類交易產(chǎn)生的有關(guān)資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)量;然后，再根據(jù)所定義的資產(chǎn)和負(fù)債的變化來確認(rèn)收益。在資產(chǎn)負(fù)債觀下，對(duì)交易和事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理包括確定資產(chǎn)和負(fù)債，以及與這些交易和事項(xiàng)相關(guān)的資產(chǎn)和負(fù)債的變動(dòng)。與之相應(yīng)地，收入費(fèi)用觀要求準(zhǔn)則制定者在準(zhǔn)則制定中，首先考慮與某類交易相關(guān)地收入和費(fèi)用地直接確認(rèn)和計(jì)量。

　　收入費(fèi)用觀下，必須首先確認(rèn)收入和費(fèi)用，然后再確認(rèn)收益。因此，可以得到各種性質(zhì)的收益明細(xì)數(shù)據(jù)，這些明細(xì)數(shù)據(jù)比一個(gè)收益總額無疑更為有用，這是收益費(fèi)用觀的優(yōu)點(diǎn)。由于收入和費(fèi)用都要追溯到原始的交易或事項(xiàng)所確定的數(shù)據(jù)。因此，歷史成本計(jì)量成為確認(rèn)收入和費(fèi)用的較為現(xiàn)實(shí)的計(jì)量屬性選擇。而收入費(fèi)用觀也就幾乎具有了歷史成本計(jì)量的一切弊端。此外，收入費(fèi)用觀強(qiáng)調(diào)收入和費(fèi)用必須配比，配比原則是收益確定的核心，而那些不符合配比原則要求但又會(huì)對(duì)企業(yè)的收入和費(fèi)用產(chǎn)生影響的項(xiàng)目，將作為跨期項(xiàng)目暫計(jì)到資產(chǎn)負(fù)債中去，等到下一個(gè)會(huì)計(jì)期間再將其逐步轉(zhuǎn)入收益表。例如，資產(chǎn)負(fù)債表中各種待攤費(fèi)用､遞延支出､預(yù)計(jì)收益等，這使得資產(chǎn)負(fù)債表成為前后兩期收益表的過渡或中介，大大降低了資產(chǎn)負(fù)債表的有用性。

　　5､財(cái)務(wù)報(bào)表中的列報(bào)不同。損益表債務(wù)法采用“遞延稅款”概念，其借方余額代表預(yù)付稅款，貸方余額代表應(yīng)付稅款，但在資產(chǎn)負(fù)債表上作為一個(gè)獨(dú)立項(xiàng)目反映。這就混淆了資產(chǎn)與負(fù)債的內(nèi)涵，不利于企業(yè)利用資產(chǎn)負(fù)債表對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況的評(píng)價(jià)。而資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法采用“遞延所得稅資產(chǎn)”和“遞延所得稅負(fù)債”概念，將遞延稅款的含義大大擴(kuò)展，并且更具現(xiàn)實(shí)意義。所得稅資產(chǎn)和所得稅負(fù)債分別作為非流動(dòng)資產(chǎn)和非流動(dòng)負(fù)債在資產(chǎn)負(fù)債表中列示，這種處理方法可以清晰地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況，更加有利于企業(yè)的正確決策。