隨著我國市場經(jīng)濟(jì)體系的逐步確立和成功加入WTO，企業(yè)將由粗放型經(jīng)營向集約性經(jīng)營轉(zhuǎn)化。在市場經(jīng)濟(jì)條件下，價值規(guī)律、供求關(guān)系、競爭機(jī)制使成本成為各種抉擇關(guān)系的焦點(diǎn)?？茖W(xué)技術(shù)的發(fā)展使新產(chǎn)品不斷涌現(xiàn)，促使勞動生產(chǎn)率提高、生產(chǎn)耗費(fèi)降低，進(jìn)而使社會生產(chǎn)在更大規(guī)模上進(jìn)行。競爭不僅使有利可圖的產(chǎn)品生產(chǎn)規(guī)模迅速擴(kuò)大，也推動著技術(shù)創(chuàng)新和成本降低。為了在競爭中占據(jù)有利位置，企業(yè)需要通過價格調(diào)整等銷售策略來擴(kuò)大市場份額；為了抵消價格下降所形成的不利影響，企業(yè)需要降低成本，這就迫使企業(yè)將成本控制提上日程。成本與環(huán)境、成本與內(nèi)部因素之間的相互關(guān)系，均決定了企業(yè)在各項管理活動中必須關(guān)注成本。

　　
　　一、成本與成本控制
　　
　　文中所指的成本是廣義成本概念，所謂廣義成本，不僅指制造業(yè)用于生產(chǎn)產(chǎn)品的原材料、人工、折舊等可直接歸屬于生產(chǎn)成本中的耗費(fèi)，而是比生產(chǎn)成本含義更為廣泛的一個概念，是生產(chǎn)一種產(chǎn)品所需的全部耗費(fèi)。目前我國一些企業(yè)出現(xiàn)成本失控問題，就是沒有從廣義成本角度進(jìn)行成本控制，因而強(qiáng)調(diào)廣義成本概念是新的市場環(huán)境對成本控制的要求。
　　成本控制是現(xiàn)代成本管理的核心環(huán)節(jié)，成本控制系統(tǒng)通過對成本受控系統(tǒng)的輸入進(jìn)行調(diào)節(jié)、干預(yù)，使成本受控系統(tǒng)的輸出限制在控制系統(tǒng)預(yù)定的成本目標(biāo)(即目標(biāo)成本)和成本預(yù)算的范圍之內(nèi)，并最終實(shí)現(xiàn)成本目標(biāo)。
　　
　　二、成本控制目標(biāo)的因素分析
　　
　　確定成本控制目標(biāo)要將成本控制放在與企業(yè)經(jīng)營活動、管理制度與戰(zhàn)略選擇的相互關(guān)系中進(jìn)行考察。成本不是孤立的，成本的發(fā)生受到企業(yè)各種因素的影響，同時又是企業(yè)制訂各種管理制度、做出各種戰(zhàn)略決策的依據(jù)。將成本控制的重心過分聚集于成本本身，有可能引發(fā)成本控制措施的實(shí)施和企業(yè)戰(zhàn)略選擇之間的沖突。企業(yè)戰(zhàn)略的選擇和管理制度的實(shí)施必須考慮成本的支撐力度和企業(yè)在成本方面的承受能力，而降低成本必須以不損害企業(yè)基本戰(zhàn)略的選擇和實(shí)施為前提，并且有利于提高企業(yè)經(jīng)營管理的效率和效果。
　　經(jīng)濟(jì)活動越復(fù)雜，成本與經(jīng)濟(jì)活動之間的關(guān)系也越復(fù)雜。盡管企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動千差萬別，但經(jīng)濟(jì)活動自身的規(guī)律和成本的目的性特征始終規(guī)范著成本與生產(chǎn)經(jīng)營活動之間的關(guān)系。這兩者之間的關(guān)系概括起來主要有三類：(1)成本因經(jīng)濟(jì)活動而發(fā)生，降低消耗始終是對經(jīng)濟(jì)活動的基本要求。節(jié)約規(guī)律要求人們在實(shí)現(xiàn)特定目的過程中要盡可能降低成本。由于成本總額受到產(chǎn)量的影響，降低成本的基本標(biāo)志是降低單位成本。因而，成本控制始終是將降低單位成本作為主要目標(biāo)。在經(jīng)濟(jì)資源有限時，降低成本還包括利用特定的成本消耗實(shí)現(xiàn)更多的經(jīng)濟(jì)目標(biāo)、用既定的成本總額提供更多的產(chǎn)出；(2)成本是經(jīng)濟(jì)活動的制約因素。一般而言，業(yè)務(wù)人員往往不希望有較多的成本約束。較少的成本限制意味著較多的自由度，業(yè)務(wù)處理過程也就變得相對容易和輕松。成本與生產(chǎn)經(jīng)營活動的這種關(guān)系既是成本控制措施難以實(shí)施的深層原因，也是反功能行為、代理成本得以產(chǎn)生的基礎(chǔ)；(3)成本的代償性特征決定了人們對成本有不同的判斷標(biāo)準(zhǔn)。在成本變動不影響其他指標(biāo)的前提下，人們總是追求低成本，以成本絕對額的高低為標(biāo)準(zhǔn)來判斷成本控制措施的效果。然而，成本的變動必然會影響到其他指標(biāo)的變動。成本構(gòu)成要素之間的相互代償，往往使相互關(guān)聯(lián)的成本構(gòu)成要素之間發(fā)生互為消長的變化。如果對成本代償性特征的含義加以引申，則成本和收入之間也存在代償性，低成本可能支援低價格，而有意識的高成本投入則有可能因提高產(chǎn)品或服務(wù)的質(zhì)量而維持高價格。利潤則隨成本、收入的變動而變動。成本與各因素之間錯綜復(fù)雜的關(guān)系，使得判斷成本高低的標(biāo)準(zhǔn)由于角度的不同而有所不同。
　　影響成本的因素有外部環(huán)境與內(nèi)部因素，這些因素將重點(diǎn)聚焦在動因、時間、質(zhì)量、效果諸方面。產(chǎn)品是成本的主要載體，降低產(chǎn)品成本成為成本控制的必然結(jié)果。但從長期來看，成本控制是通過控制引起成本發(fā)生的驅(qū)動因素—— 成本動因來實(shí)行的。換言之，成本控制是直接控制成本發(fā)生的原因而不是成本本身，通過控制成本動因?qū)Τ杀具M(jìn)行長期管理。成本動因驅(qū)動成本，但成本動因并不因成本控制而存在，企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的需要是決定成本動因的根本因素。如何在成本降低與生產(chǎn)經(jīng)營需要之間做出權(quán)衡取舍，是成本控制無法回避的困難選擇?，F(xiàn)代企業(yè)管理中，時間與時間成本被視為有力的競爭武器，人們越來越視時間為競爭的關(guān)鍵因素。而時間分析除涉及到準(zhǔn)備、等待、制造、傳輸?shù)瘸Ｒ?guī)因素外，還涉及資源的利用等因素。就對成本控制效果的評價而言，總是希望一定的產(chǎn)出消耗較少的成本，或者用同等的消耗獲得更多的產(chǎn)出。質(zhì)量與成本的關(guān)系則較為特殊：成本是支撐產(chǎn)品品種、質(zhì)量及市場份額的重要因素；質(zhì)量則是維系成本、價格、市場份額、利潤之間關(guān)系的重要紐帶。企業(yè)總是希望用較低的成本生產(chǎn)出較高質(zhì)量的產(chǎn)品。理性地看，維系一定的質(zhì)量需要一定的成本，成本和質(zhì)量管理的一項重要內(nèi)容就是要在成本與質(zhì)量之間建立一種平衡，這種平衡包括市場(消費(fèi)者)可接受標(biāo)準(zhǔn)、對擴(kuò)大市場份額有利的質(zhì)量與價格比，以及維系該質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)的成本與價格的配合程度。以低成本維系適度的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)，從而以較低的價格贏得市場是一種策略；用較高的成本開發(fā)高層次的、維持較高水準(zhǔn)的產(chǎn)品與服務(wù)質(zhì)量，因而獲得更大的市場份額和更多的利潤也是一種策略。盡管這些內(nèi)容不是成本控制的全部內(nèi)容，但成本、質(zhì)量、價格、消費(fèi)之間的這種聯(lián)動關(guān)系的存在，使成本控制無法單獨(dú)著眼于成本本身。從既定的產(chǎn)品單位成本及成本總額獲取的利潤來看，追加成本的方式不一定經(jīng)濟(jì)，但它有可能有助于企業(yè)通過擴(kuò)大銷售規(guī)模等獲取更多的利潤。盡管“薄利多銷 ”大多數(shù)情況下是指通過低價格策略來贏得市場，但其原理也可以應(yīng)用到以高成本支撐的高質(zhì)量策略來贏得市場。高消耗維持的高質(zhì)量與偷工減料式的低成本并不代表對質(zhì)量與成本的合理選擇。因而，理解和確定成本控制目標(biāo)要將成本控制放在一個更廣闊的背景中來考察。降低成本只是成本控制目標(biāo)的一個方面，但不是全部。
　　
　　三、成本控制目標(biāo)的確定
　　
　　從上述分析可以看到，條件不同、觀察角度不同，成本控制的戰(zhàn)略目標(biāo)就有所不同。概括起來，成本控制過程中的目標(biāo)定位應(yīng)當(dāng)考慮以下幾個問題：
　　(1)配合企業(yè)取得競爭優(yōu)勢。成本控制首先要配合企業(yè)為取得競爭優(yōu)勢所做的戰(zhàn)略選擇以及企業(yè)實(shí)施各種戰(zhàn)略時對成本控制的需要，在企業(yè)戰(zhàn)略許可的范圍內(nèi)，引導(dǎo)企業(yè)走向成本最低化。
　　(2)在既定的企業(yè)戰(zhàn)略模式下，利用成本與質(zhì)量、價格、銷量等因素之間的聯(lián)動關(guān)系，通過成本控制來滿足質(zhì)量、價格、擴(kuò)大市場份額等對成本的需要，以實(shí)現(xiàn)企業(yè)利潤最大化。
　　(3)在有限資源的條件下，通過成本控制提高資源的利用效率。通過成本控制降低資源的消耗，不僅降低了成本，還可以利用有限的經(jīng)濟(jì)資源生產(chǎn)出更多的產(chǎn)品、創(chuàng)造出更多的價值，達(dá)到增產(chǎn)節(jié)支的目的。另外，改變資源的用途，用有限的資源生產(chǎn)價格更高的產(chǎn)品也是一種現(xiàn)實(shí)的選擇。
　　(4)降低成本。一般而言，只要影響利潤變化的其他因素不因成本的變動而發(fā)生變化，陶氏成本始終是第—位的。陶氏成本以兩種方式實(shí)現(xiàn)：一是在既定的經(jīng)濟(jì)規(guī)模、技術(shù)條件、質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)條件下，通過降低消耗、提高勞動生產(chǎn)率、合理地組織生產(chǎn)等措施，降低成本；二是改變成本發(fā)生的基礎(chǔ)條件，即改變企業(yè)生產(chǎn)要素的配置，提高技術(shù)裝備水平，利用新技術(shù)、新材料、新工藝，改進(jìn)產(chǎn)品結(jié)構(gòu)等措施，使成本降低。
　　綜上所述，成本控制需要有一個長期的計劃和更為寬泛的基礎(chǔ)。考察成本控制與成本控制目標(biāo)，不應(yīng)將范圍局限于成本本身，也不應(yīng)局限于成本的發(fā)生過程。同時，由于成本與諸多變動因素之間關(guān)系的復(fù)雜性，在許多情況下，單純強(qiáng)調(diào)低成本不一定能代表經(jīng)濟(jì)上的合理性，因而需要將成本和與成本相關(guān)的因素聯(lián)系起來加以考察。
　　
　　四、成本控制的原則與方法
　　
　　傳統(tǒng)的成本管理是適應(yīng)大工業(yè)革命的出現(xiàn)而產(chǎn)生和發(fā)展的，其中的標(biāo)準(zhǔn)成本法、變動成本法等方面得到了廣泛的應(yīng)用。必須看到的是，傳統(tǒng)的成本管理系統(tǒng)已經(jīng)發(fā)揮并仍在繼續(xù)發(fā)揮著巨大的作用，但是，隨著生產(chǎn)力的發(fā)展，人們的要求趨向多樣化，對產(chǎn)品不僅在使用功能方面提出更高要求，還要求在產(chǎn)品中能體現(xiàn)使用者的個性。這就促使產(chǎn)品品種更多樣化、產(chǎn)品復(fù)雜性日趨增強(qiáng)、產(chǎn)品生命周期日益縮短。信息技術(shù)的發(fā)展，成為企業(yè)生產(chǎn)和管理的手段，但全球經(jīng)濟(jì)一體化也使企業(yè)面臨前所未有的競爭壓力。企業(yè)正努力尋求更好的成本控制方法，并力求使成本的控制系統(tǒng)具有更強(qiáng)的功能，以便更準(zhǔn)確地計算產(chǎn)品成品成本。在這個背景下，現(xiàn)代的成本控制系統(tǒng)應(yīng)運(yùn)而生，無論是在觀念還是在所運(yùn)用的手段方面，都與傳統(tǒng)的成本控制系統(tǒng)有著顯著的差異。

1．堅持實(shí)行全面成本控制
　　成本控制并不局限于某個環(huán)節(jié)，它貫穿于企業(yè)管理的各個方面，是全過程、全方位、全員的成本控制。成本是生產(chǎn)經(jīng)營過程中形成的，每一個員工都是成本產(chǎn)生的直接動因，企業(yè)的各個環(huán)節(jié)、各個方面都在形成成本，企業(yè)產(chǎn)品設(shè)計、生產(chǎn)、銷售、維護(hù)保養(yǎng)等環(huán)節(jié)都是成本產(chǎn)生的載體。因此，全面成本控制應(yīng)是在企業(yè)整個生產(chǎn)周期中實(shí)現(xiàn)目標(biāo)利潤最大化而進(jìn)行的管理，體現(xiàn)了全員性、全面性、全過程性。
　　全面性指全面成本控制中的“成本”概念是廣義的、綜合的。它不僅包括產(chǎn)品成本，而且還包含了質(zhì)量成本、戰(zhàn)略成本、責(zé)任成本、技術(shù)成本等。另外，成本還是質(zhì)量、速度、可靠性的綜合反映，質(zhì)量的提高、速度的加快、可靠性的增強(qiáng)是降低成本、提高效益的保證。
　　全過程性要求凡影響成本的一切因素，不論是技術(shù)方面的還是經(jīng)濟(jì)方面的皆應(yīng)納入成本控制范疇。必須對生產(chǎn)經(jīng)營的各個環(huán)節(jié)、各個方面實(shí)行全方位的控制，形成一個綜合性的成本控制體系，實(shí)現(xiàn)成本事前、事中、事后全過程控制。
　　2．應(yīng)注意開源與節(jié)流相結(jié)合
　　成本節(jié)約在新的環(huán)境下有新的內(nèi)涵，成本節(jié)約的觀念逐漸被成本避免的新成本控制思想所取代。傳統(tǒng)的成本降低基本是通過成本的節(jié)約來實(shí)現(xiàn)的，即在工作現(xiàn)場不浪費(fèi)資源和改進(jìn)工作方式以節(jié)約將發(fā)生的成本支出，主要方法有節(jié)約能耗、防止事故、以招標(biāo)方式采購原材料或設(shè)備等，這是企業(yè)的一種戰(zhàn)術(shù)改進(jìn)，屬于降低成本的初級形態(tài)。但是，這種成本降低方法是治標(biāo)不治本的，只是成本管理的一種改良形式。現(xiàn)代企業(yè)需要尋求新的降低成本的方法，力圖從根本上避免成本的發(fā)生?，F(xiàn)代的JIT(JustlnTime，適時生產(chǎn)系統(tǒng))，以“零庫存”的形式避免了幾乎所有的存貨成本；TQC(TotalQualityControl，全面質(zhì)量控制)，以“零缺陷”的形式避免了幾乎所有的維修成本和因產(chǎn)品不合格帶來的其它成本。成本避免的思想根本在于從管理的角度去探索成本降低的潛力，認(rèn)為事前預(yù)防重于事后調(diào)整，以避免不必要的成本發(fā)生。
　　3．實(shí)行責(zé)、權(quán)、利相結(jié)合
　　成本控制要達(dá)到預(yù)期目標(biāo)，取決于各成本責(zé)任中心管理人員的努力。而要調(diào)動各級成本責(zé)任中心加強(qiáng)成本控制的積極性，有效的辦法在于責(zé)權(quán)利相結(jié)合，即根據(jù)各責(zé)任中心按其成本受控范圍的大小以及成本責(zé)任目標(biāo)承擔(dān)相應(yīng)的職責(zé)。
　　4.實(shí)行目標(biāo)管理模式
　　目標(biāo)管理，是由管理當(dāng)局把既定的目標(biāo)和任務(wù)分解，根據(jù)企業(yè)的人力、物力和財力以及生產(chǎn)經(jīng)營管理實(shí)際進(jìn)行管理的一種科學(xué)的管理方法。目標(biāo)管理包括目標(biāo)利潤、目標(biāo)成本、目標(biāo)收入等方面的內(nèi)容。成本控制是目標(biāo)管理中的一項重要內(nèi)容。目標(biāo)成本通常是指在現(xiàn)有的條件下能夠達(dá)到的比較先進(jìn)的成本限額。
　　5．抓住重點(diǎn)，實(shí)行“例外管理”
　　“例外管理”是指在企業(yè)經(jīng)營管理上要求人們把注意力放到一些不正常的、關(guān)鍵性問題上的—種管理方法。這些不正常的、不符合常規(guī)的關(guān)鍵性差異，在管理會計上被稱為“例外”(exception)。日常成本控制工作的重點(diǎn)在于通過各種責(zé)任成本的實(shí)際數(shù)與預(yù)算數(shù)的差異分析，找出成本控制中存在的問題，并通過差異分析，找出影響成本概率的因素，繼而采取相應(yīng)的措施。由于成本是由多個項目構(gòu)成的，成本差異產(chǎn)生的原因也是多方面的，為提高成本控制的效率，西方國家對成本指標(biāo)的控制往往按“例外”管理的原則進(jìn)行。這就要求各成本責(zé)任中心不要將全部的精力和時間放在成本差異上，而是突出重點(diǎn)，對那些不正常的、不符合常規(guī)的關(guān)鍵性差異進(jìn)行特別關(guān)注。
　　6．加強(qiáng)成本的時間性控制
　　在價值鏈的各個階段中，時間都是一個非常重要的因素。在成熟的市場經(jīng)濟(jì)體體系下，行業(yè)的發(fā)展變革速度加快，產(chǎn)品的生命周期不斷縮短。在競爭激烈的市場上，要獲得更多的市場份額，確立在行業(yè)中的強(qiáng)者地位，就要盡快的搶占市場。為搶占市場，企業(yè)管理人員必須能夠?qū)κ袌龅淖兓龀隹焖俜磻?yīng)。投入更多的成本用于縮短設(shè)計、開發(fā)時間以加快產(chǎn)品上市是必要的。
　　另一方面，時間的競爭力還表現(xiàn)在顧客對產(chǎn)品和服務(wù)的滿意程度上。顧客購買商品所得到的價值并不限于產(chǎn)品本身的質(zhì)量和性能，還表現(xiàn)在產(chǎn)品所附帶的服務(wù)上。企業(yè)能將產(chǎn)品及時地送到顧客手中是第一步，更重要的是對顧客的意見及時做出使之滿意的回應(yīng)，使顧客價值最大化。這樣既可以獲得市場，又可以隨時掌握市場動態(tài)。
　　成本控制是企業(yè)管理的一部分，因此成本控制既服從于企業(yè)管理的目標(biāo)，又在企業(yè)管理的目標(biāo)下不斷創(chuàng)新，以適應(yīng)企業(yè)管理及市場競爭的要求。我國的成本控制理論與實(shí)踐在幾十年的摸索過程中已有了一些有益的積累，但成本控制水平與國際水平相比還有較大距離。因而，一方面應(yīng)學(xué)習(xí)西方先進(jìn)的成本控制經(jīng)驗(yàn)，并結(jié)合中國企業(yè)的實(shí)際，轉(zhuǎn)化為有中國特色的成本管理方法；另一方面也可學(xué)習(xí)本土企業(yè)成本控制的成功經(jīng)驗(yàn)。我國企業(yè)成本控制的先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)有：邯鋼模式，其突出的特點(diǎn)是企業(yè)內(nèi)部實(shí)行“模擬市場，成本否決”，具體是以市場價格為主要參照，核定內(nèi)部核算價，層層分解，實(shí)行成本管理責(zé)任制，與獎懲掛鉤；美菱模式，其核心是把個人崗位目標(biāo)與合同目標(biāo)結(jié)合起來，能用價值衡量的用價值衡量，做到“人人參與成本，個個追求效益”，推行內(nèi)部核算，實(shí)現(xiàn)成本目標(biāo)；武鋼模式，其特點(diǎn)是以市場為導(dǎo)向，以技術(shù)、產(chǎn)品、管理體制創(chuàng)新為依據(jù)，以全面、全過程、全方位成本管理為內(nèi)容，并通過責(zé)任有效地結(jié)合在一起的管理方式來達(dá)到控制的目的；亞星模式，其購銷比價管理就是在滿足本企業(yè)質(zhì)量需求的前提下實(shí)現(xiàn)低成本采購，在滿足用戶質(zhì)量需求的前提下爭取較高價銷售。通俗地講，就是“買得賤，賣得貴，中間環(huán)節(jié)不浪費(fèi)”。這種模式堵住了購銷環(huán)節(jié)的漏洞，節(jié)約了資金支出，提高了企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益，也使企業(yè)樹立了良好的經(jīng)營作風(fēng)，管理得到了加強(qiáng)。中西成本控制思想互補(bǔ)，使成本控制理論與方法不斷滿足企業(yè)發(fā)展的需要。