摘要：碳稅是針對二氧化碳排放所征收的稅種，目前國外先進國家已經(jīng)開始實踐并取得了一些成果，我國現(xiàn)行稅制中碳稅“有其實而無其名”。我國碳稅的立法思路應(yīng)借鑒國際先進經(jīng)驗，在進行資源稅改革的契機下，將碳稅的立法設(shè)計融入我國稅收制度的整體改革中去。同時，政府應(yīng)做好相應(yīng)的配套措施，以協(xié)助碳稅制度的開展和實施。

關(guān)鍵詞：碳稅; 現(xiàn)行稅制; 立法設(shè)計; 配套舉措

一、碳稅的概念和性質(zhì)

1. 碳稅的概念。

碳稅( carbon tax) ，又稱二氧化碳稅，是指為控制二氧化碳排放而征收的稅種。碳稅的原理出自西方經(jīng)濟學(xué)中的“庇古稅”，旨在通過稅收控制溫室氣體的排放，校正“外部不經(jīng)濟”帶來的效率損失，從而實現(xiàn)資源的優(yōu)化配置。具體而言，就是通過對燃煤、汽油、航空燃油、天然氣等化石燃料產(chǎn)品的碳含量進行征稅來實現(xiàn)減少化石燃料消耗和控制二氧化碳排放的目的，從而達到減緩全球變暖、保護生態(tài)環(huán)境的效果。[1]。

2. 碳稅的性質(zhì)。

碳稅是與全球氣候變化與能源安全問題緊密聯(lián)系在一起的，其性質(zhì)可以歸納為以下四點：

( 1) 碳稅的實質(zhì)是一種污染稅，目的是使得污染性燃料的使用成本變高，促使公共事業(yè)機構(gòu)、商業(yè)組織及個人減少燃料消耗并提高能源使用效率。( 2) 碳稅是一種間接稅，與直接稅征收最末端的收入相對應(yīng)，間接稅是在生產(chǎn)或消費過程中征收的，而且碳稅通常采用固定稅率，對國民經(jīng)濟發(fā)展的副作用相對較小。( 3) 碳稅是一種典型的特定目的調(diào)節(jié)稅。以稅收政策為杠桿，能夠發(fā)揮激勵作用，提高風(fēng)能、太陽能、地?zé)崮艿瓤稍偕茉吹氖袌龈偁幜?，逐步淘汰落后的高耗能產(chǎn)業(yè)和技術(shù)，促使社會經(jīng)濟走向綠色環(huán)保的可持續(xù)發(fā)展道路。( 4) 碳稅是一種對物稅。對物稅是指針對一定的物和勞務(wù)征收的稅，通常是指稅收主體與稅收客體之間沒有直接關(guān)聯(lián)的稅收。碳稅是針對二氧化碳的排放量設(shè)計的稅目，目的在于控制二氧化碳的排放。它不像所得稅那樣將納稅主體限定為“個人或者法人”，而是以二氧化碳的排放數(shù)量為課稅標準，以客體的“物”為基礎(chǔ)而不考慮個體情況。因而其具有鮮明的對物稅的特征。

二、國外征收碳稅的實踐

碳稅最早可以追溯到1990 年，由芬蘭開征。

此后，挪威、瑞典于1991 年開征碳稅，丹麥、荷蘭于1992 年開征。2000 年前后，開征碳稅形成風(fēng)潮，斯洛文尼亞、意大利、德國、英國、法國等國相繼開征。受此影響，世界上許多國家和地區(qū)開始了對征收碳稅的熱烈討論，但始終沒有落到實處。2007 年10 月加拿大魁北克省和2008 年7 月不列顛哥倫比亞省開征碳稅，為碳稅的國際實踐注入了新鮮血液。[2]。

截至目前，開征碳稅的國家或地區(qū)雖然情況各異，但縱觀這些國家的碳稅政策和實踐，仍然可以總結(jié)出一些共性。

1. 以整體稅制改革為推動。

從主要發(fā)達國家征收碳稅的實踐來看，基本都是從改革環(huán)境稅制開始，逐步推行碳稅。例如，瑞典是世界上最早開征環(huán)境稅的國家，也是最早將收入稅向能源稅和污染稅轉(zhuǎn)移的國家。1991年它在整體稅制改革過程中出臺了碳稅，同時降低了工業(yè)碳稅和能源稅的稅率。而丹麥作為歐盟第一個真正實行生態(tài)稅收改革的國家，最初是在20 世紀70 年代初開始征收能源稅，當(dāng)時只對家庭和非增值稅納稅企業(yè)進行征收。到1992 年，丹麥開始對家庭和企業(yè)同時征收碳稅。1993 年，對企業(yè)所用天然氣也開征碳稅。1996 年對碳稅征收進行了修改，最終在形成了二氧化硫稅、二氧化碳稅和能源稅三個稅種組合而成的生態(tài)稅收體制。

2. 循序漸進、先低后高，實行差別稅率。

碳稅制度的建立不是一蹴而就的，開征碳稅短期內(nèi)會抬高能源產(chǎn)品價格，造成企業(yè)成本的增加為緩解這一副作用，歐盟的國家普遍實施了預(yù)告制度。在開征碳稅之前給企業(yè)一定的時間調(diào)整生產(chǎn)技術(shù)，提高能源利用率。在開征碳稅的初始，設(shè)定一個較低的稅率，之后再逐步提高。以荷蘭為例，1990 年開始碳稅時稅率很低，之后逐漸增加。同時，根據(jù)行業(yè)或含碳量不同，采用差別稅率。例如： 挪威對礦物油、汽油、煤、焦炭、石油的生產(chǎn)和天然氣征收二氧化碳稅，其稅為產(chǎn)品稅，以升、公斤及一種體積單位計算，而不是以噸計算二氧化碳排放量。而對紙漿和造紙及魚粉生產(chǎn)行業(yè)有減稅，用于水泥和輕質(zhì)多孔黏土集料生產(chǎn)的煤炭和焦炭等則可以免稅，但燃料油用于造紙和魚粉生產(chǎn)的沒有減免。2005 年，挪威對汽油征收的稅率為每噸二氧化碳41 歐元，輕質(zhì)油為24 歐元，重油為21 歐元。

3. 制定合理的配套政策措施。

為鼓勵企業(yè)采用低耗能的能源和技術(shù)，歐盟國家在推行碳稅的過程中推行了稅收的優(yōu)惠與減免措施。例如，瑞典制定了眾多細致的免稅優(yōu)先項目，在這些項目中企業(yè)只要達到相關(guān)的能耗效率要求就能得到免稅。還有部分國家實行碳稅返還制度，例如，丹麥利用碳稅的稅收補貼企業(yè)支出，來減輕征稅帶來的通貨膨脹?；旧洗蠖鄶?shù)國家對自愿參加減排協(xié)議的企業(yè)都給予免征或減征的優(yōu)惠，利用補貼或補償?shù)姆绞皆诓辉黾蛹{稅人稅收負擔(dān)的基礎(chǔ)上征收碳稅。

從國外的實踐中，我們可以看出優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)，循序漸進，完善配套措施是發(fā)揮碳稅作用的重要手段。我國應(yīng)在吸收先進經(jīng)驗的基礎(chǔ)上結(jié)合實際，探索出適合我國國情的碳稅征管道路。[3]。

三、我國現(xiàn)行稅制中的碳稅現(xiàn)狀分析

目前我國實行的仍是現(xiàn)行稅制和排污收費制度相配合的手段。關(guān)于溫室氣體減排措施的內(nèi)容散見于資源稅、消費稅、車輛使用稅、固定資產(chǎn)投資方向稅、關(guān)稅等各稅種中。[4]。

第一， 1984 年，我國正式對以“資源稅”命名的稅種在全國范圍內(nèi)征收。當(dāng)時僅規(guī)定了對原油、煤炭、天然氣等能夠產(chǎn)生溫室氣體的燃料開征，征收范圍過窄。1994 年進行稅制改革時，按照“普遍征收、級差調(diào)節(jié)”的原則，對資源稅進行了調(diào)整和改革，擴大了資源稅的征稅范圍，即包括煤炭、原油、天然氣、金屬礦產(chǎn)品、非金屬礦產(chǎn)品和鹽等，并適度提高了單位稅額。但是資源稅的征稅范圍只涉及到部分化石燃料，還沒有完全覆蓋到整個化石燃料，所以其在對二氧化碳減排和節(jié)能的調(diào)控上是不全面的。

第二，我國從2001 年開始，將車輛購置費修改為車輛購置稅。2007 年開始，開征了新的車船稅，并對車船使用稅和車船使用牌照稅進行了改革。到2010 年，我國對1. 6 升以下排量的汽車還出臺了一系列的稅率優(yōu)惠政策，加大了對車船的稅收調(diào)節(jié)力度。十一屆全國人大會第十九次會議表決通過了《中華人民共和國車船稅法》。

以前的車船稅是一刀切，無論排量多少都收費一致，無形中也鼓勵了消費者購買大排量的車，對環(huán)境有一定的影響，現(xiàn)在新政策根據(jù)排量來定稅，鼓勵了小排量汽車的消費。銷售商和生產(chǎn)商為了滿足消費者的需求，不得不應(yīng)對目前市場的消費結(jié)構(gòu)的變革，調(diào)整車輛生產(chǎn)和銷售方案，研發(fā)更多的節(jié)能減排車輛，從根本上達到了節(jié)能減排的目的，也間接達到了減少溫室氣體排放的效果。

第三，消費稅是1994 年稅制改革設(shè)立的新稅種，旨在調(diào)節(jié)消費結(jié)構(gòu)，引導(dǎo)消費方向，抑制超前消費需求，增加財政收入。像摩托車、汽車等高碳消費的產(chǎn)品，我國對其征收了高額的消費稅。此外，在2006 年的消費稅改革當(dāng)中，為了促進節(jié)能減排、保護生態(tài)環(huán)境，我國還增加了一些具有一定財政意義的消費品稅目，包括： 實木地板、木制一次性筷子、汽車輪胎。[5]但是，由于現(xiàn)行消費稅重點在于調(diào)節(jié)消費結(jié)構(gòu)，抑制超前消費需求，而對生態(tài)環(huán)境關(guān)注不夠，因此仍然存在一些缺陷，例如課稅范圍過窄，未將生產(chǎn)中過度耗費自然資源以及難以降解、回收利用的消費品列入征稅范圍，如電池、氟利昂、飲料容器等一次性產(chǎn)品以及煤炭等，這不利于引導(dǎo)消費需求朝著保護環(huán)境的方向發(fā)展。

第四，所得稅又稱收益稅，指國家對法人、自然人和其他經(jīng)濟組織在一定時期內(nèi)的各種所得征收的一類稅收。2007 年開始，我國實行了新的企業(yè)所得稅法，其中包含了很多有關(guān)促進企業(yè)節(jié)能減排的優(yōu)惠政策。在新的“十二五”規(guī)劃綱要中指出，制定支持企業(yè)技術(shù)改造的政策，加快應(yīng)用新技術(shù)、新材料、新工藝、新裝備改造，提升傳統(tǒng)產(chǎn)業(yè)，提高市場競爭能力。支持企業(yè)提高裝備水平、優(yōu)化生產(chǎn)流程，加快淘汰落后工藝技術(shù)和設(shè)備，提高能源資源綜合利用水平。但我國現(xiàn)行所得稅優(yōu)惠仍然集中在高科技產(chǎn)品的研發(fā)領(lǐng)域，專門針對低碳產(chǎn)業(yè)的所得稅優(yōu)惠還是比較薄弱。

通過對我國現(xiàn)有稅制體系的梳理不難發(fā)現(xiàn)，對石油、煤炭、天然氣等化石原料征收的資源稅、消費稅等可以看作是嚴格意義上的“碳稅”; 而征收車船稅、車輛購置稅以及企業(yè)所得稅等，則屬于廣義上的“碳稅”。這些稅種都含有碳稅特征，卻沒有形成一個以節(jié)約能源和保護環(huán)境為目標，各稅制要素相互配合、相互聯(lián)系和制約的相對獨立的環(huán)境保護稅收體系。這些規(guī)定雖然起到了改善環(huán)境的作用，但由于其體系不健全造成征管中無法形成集約效應(yīng)，在一定程度上限制了碳稅在現(xiàn)實經(jīng)濟運行中的效用發(fā)揮。由此，對現(xiàn)有的零散的“碳稅”規(guī)定進行整合成為必要。

四、我國開征碳稅的立法設(shè)計

綜合上文的分析和梳理，筆者認為我國碳稅的立法思路應(yīng)借鑒國際先進經(jīng)驗，在進行資源稅改革的同時將碳稅的設(shè)立融入我國稅收制度的整體改革中去。與之呼應(yīng)，將硫稅、廢水稅等也納入環(huán)境稅的征收系統(tǒng)，進而整合和優(yōu)化整個環(huán)境稅收體系。對于碳稅這一稅目的具體立法設(shè)計內(nèi)容如下：

1. 征稅主體。

毫無疑問，征稅主體是國家，但征稅行為還必須依賴一定的國家機關(guān)進行。一般來說碳稅的征管無非有三種方式可供選擇： 第一種，由稅務(wù)部門單獨征收; 第二種，由環(huán)保部門單獨進行征收; 第三種是由稅務(wù)部門和環(huán)保部門相互配合進行。筆者認為，如果將碳稅作為環(huán)境稅的一個稅目來征收，由于其特殊性，更適宜由稅務(wù)部門單獨來征收，將碳稅的計量、監(jiān)測等技術(shù)性工作交給環(huán)保、能源等部門做“服務(wù)外包”。因為環(huán)保部門在專業(yè)技術(shù)上擁有更豐富的經(jīng)驗，相關(guān)的人才和知識儲備也充裕，并且也已經(jīng)形成了較完善的環(huán)境監(jiān)測系統(tǒng)和環(huán)境監(jiān)理系統(tǒng)，這些條件非稅務(wù)機關(guān)所具備。

2. 納稅主體。

從納稅主體看，應(yīng)該遵循“誰污染，誰繳稅”

的原則。在碳稅中，納稅義務(wù)人應(yīng)該是因在生產(chǎn)、消費、經(jīng)營過程中消耗化石燃料而排放二氧化碳的單位和個人。因此，我國碳稅的納稅人可以定義為： 因消耗含碳能源( 如煤、石油、天然氣) 而向大氣中排放二氧化碳的企業(yè)和個人?？梢哉f主要是對企業(yè)征收，但是這個稅負是轉(zhuǎn)嫁的，企業(yè)成本增加了，生產(chǎn)的產(chǎn)品價格自然增加，老百姓購買的時候，稅負還是會有部分由消費者負擔(dān)的。例如對天然氣、汽油，公眾去購買私家車汽油的話，里面是含有碳稅部分的，但是目前個人暫時不適宜作為納稅義務(wù)人。

3. 課稅范圍和對象。

碳稅的開征以減少碳排放為目標，所以我國征稅范圍和對象自然是： 在生產(chǎn)、經(jīng)營和消費等活動過程中，使用含碳能源而排放的二氧化碳。但是并非所有向自然環(huán)境中排放二氧化碳的行為都應(yīng)納入課稅范圍。例如，類似于人類或動物基于基本的生理活動而產(chǎn)生的二氧化碳就不適宜列為課稅對象。我國以后將開征的碳稅可以選擇燃煤和石油下游的航空燃油、汽油、天然氣等化石燃料作為征稅對象，按其碳含量的比例征稅。但在我國現(xiàn)階段，筆者認為應(yīng)只對由商業(yè)能源消費引起的二氧化碳排放部分征收。

4. 稅率方案。

1) 計稅依據(jù)。

碳稅的稅率應(yīng)該以向大氣中排放的二氧化碳量作為計稅依據(jù)。但就具體稅率來說，需要環(huán)保部門對化石燃料的含碳量實施差別稅率。稅率的設(shè)計應(yīng)考慮多方面因素，既要考慮對宏觀經(jīng)濟的影響，又要最大程度的減少成本。假如以實際排放量作為計稅依據(jù)，會造成監(jiān)測技術(shù)上不易操作，征收成本也會較高。所以筆者建議還是以煤炭、天然氣、石油等化石燃料的含碳量估算出二氧化碳的排放量作為計稅依據(jù)更為合理。這種方式不需要涉及二氧化碳排放量的監(jiān)測問題，易于操作，征收成本也較低。因此我國應(yīng)該采用二氧化碳的估算排放量作為碳稅的計稅依據(jù)。

2) 稅率。

具體的碳稅稅率，是由環(huán)保部門測算化石燃料中的含碳量確定的，同時應(yīng)該考慮必須最大反映二氧化碳減排的邊際成本。綜合考慮各方面的因素，在碳稅開征初期稅率設(shè)定不宜過高，實行低稅率，對企業(yè)和個人應(yīng)分別采取不同的對策，使得納稅人可以自主選擇能源消費行為，引導(dǎo)企業(yè)采取低碳工藝、提高能源利用率。此外，應(yīng)該采取循序漸進的方式，逐步提高調(diào)整到適合的稅率，這樣既不影響企業(yè)的競爭力，又給予其充分的時間來應(yīng)對新的稅率，達到長期的減排效果。

五、開征碳稅的相關(guān)配套舉措

開征碳稅，同時完善我國環(huán)境稅法體制是一項復(fù)雜的系統(tǒng)工程，應(yīng)積極抓住我國深化環(huán)境稅制改革的有利契機，在考慮我國國情等綜合因素的基礎(chǔ)上，政府應(yīng)做好相應(yīng)的配套措施，以協(xié)助碳稅制度的開展和實施。

1. 運用政策杠桿，加大財稅支持力度。

政府調(diào)控手段主要有財稅政策和貨幣政策兩種。在財政政策方面，為保護我國產(chǎn)業(yè)的競爭力，可以從財政收入中拿出一部分作為低碳經(jīng)濟專項資金，對受影響較大的能源密集型產(chǎn)業(yè)建立健全合理的財政保障機制。通過優(yōu)化財政政策的支持手段，將低碳技術(shù)創(chuàng)新納入重點支持項目。中央可以增加可再生能源資金規(guī)模，設(shè)立主要污染物治理專項資金，并且強化資金的監(jiān)管和利用，提高資金使用效益。還可以由財政部設(shè)立環(huán)境保護國家基金，用以穩(wěn)定資金來源，明確支出方向。同時，將一部分發(fā)展較快的地區(qū)作為試點，把碳減排指標納入政績考核當(dāng)中。在稅收方面，政府應(yīng)制訂國產(chǎn)設(shè)備投資減免企業(yè)所得稅、進口設(shè)備免征關(guān)稅及進口環(huán)節(jié)增值稅等一系列優(yōu)惠政策，用以配合碳稅的征收。還可以推出產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整基金等優(yōu)惠政策，鼓勵企業(yè)和生產(chǎn)者發(fā)展低碳產(chǎn)業(yè)和項目建設(shè)。此外，利用其他行政措施進行有效的配合，例如價格政策、信貸政策、技術(shù)產(chǎn)業(yè)政策等，都可以促進財稅保障政策的有效發(fā)揮。在貨幣政策方面，在市場存貸款基本利率的基礎(chǔ)上，對低碳項目貸款實行動態(tài)利率優(yōu)惠，優(yōu)惠程度可根據(jù)該項目對碳排放量的實際控制效果進行調(diào)整。

2. 借力政府改革，探索碳稅管理前置制度。

在現(xiàn)階段，碳稅的征收要集中行政手段，依托各行政主體的力量嚴格貫徹執(zhí)行。但是，在具體實踐中，和碳稅相關(guān)的部門至少涉及稅務(wù)、環(huán)保、國土、發(fā)改、財政、等眾多部門，往往出現(xiàn)多頭管理，誰都不管的局面，這會讓碳稅征收制度的發(fā)揮大打折扣。碳稅的有效實施離不開政府的主導(dǎo)作用，應(yīng)當(dāng)以政府職能轉(zhuǎn)型和機構(gòu)改革為契機，厘清碳稅制定、征收、管理和監(jiān)督的系列權(quán)責(zé)。整合現(xiàn)有機構(gòu)和權(quán)力分布，明確一個主導(dǎo)機構(gòu)，形成事權(quán)、財權(quán)、人權(quán)的統(tǒng)一與牽制，加強對違反碳稅行為的監(jiān)督和責(zé)任追究，形成合力。集中法律手段，出臺規(guī)制各種違法行為的相關(guān)法律法規(guī)，使低碳產(chǎn)業(yè)政策的制定、頒布、執(zhí)行、監(jiān)督、處罰等各個環(huán)節(jié)都有法可依，形成違反碳稅行為責(zé)任追究機制。

在具體手段上，探索碳稅管理前置制度。所謂碳稅管理前置，是與現(xiàn)在根據(jù)實際碳排放量的多少來決定征稅的事后管理模式相對而言，將碳稅的管理提前至項目的立項審批環(huán)節(jié)。對于大型項目，尤其是政府投資或主導(dǎo)的項目、工程，在可行性論證時同時提交碳排放評估報告，并以此作為能否通過立項的重要依據(jù)。同時，根據(jù)項目規(guī)模和碳排放量的控制程度繳納相應(yīng)的碳稅保證金。在項目實施期間，根據(jù)不同階段的碳排放監(jiān)測結(jié)果，實行保證金返還或抵扣。若該階段碳排放控制達到預(yù)期水平，則將保證金返還。反之，則作為懲戒而扣除，進入政府設(shè)立的低碳專項基金。

3. 激勵低碳技術(shù)創(chuàng)新，促進成果轉(zhuǎn)化。

低碳技術(shù)的難題在于一是技術(shù)水平低下，二是市場價格過高無法廣泛應(yīng)用。政府一方面要鼓勵研發(fā)新能源新技術(shù)，吸引人才; 另一方面通過政府采購、財政補貼、稅收優(yōu)惠的形式把價格降下來。

低碳經(jīng)濟的核心就是低碳技術(shù)，它包括了清潔能源和可再生能源的利用。目前，我國需要通過自主創(chuàng)新的方式積極研究開發(fā)和推廣應(yīng)用碳捕獲與碳封存技術(shù)、新材料技術(shù)、能源利用技術(shù)、生物技術(shù)、綠色消費技術(shù)等，有效發(fā)揮節(jié)能技術(shù)在生產(chǎn)中的特殊作用，提高能源附加值和使用效率，促進清潔生產(chǎn)和清潔循環(huán)利用，同時保障能源供應(yīng)安全和控制二氧化碳的排放。[6]鼓勵推廣包括風(fēng)能、太陽能、生物能源、核能技術(shù)在內(nèi)的低碳能源技術(shù)，廣泛應(yīng)用于清潔燃料交通工具、節(jié)能建筑、生態(tài)農(nóng)業(yè)等領(lǐng)域。低碳技術(shù)的另一個難點在于市場價格較高，缺少市場競爭力，無法得到廣泛應(yīng)用。這需要在尊重市場經(jīng)濟自身規(guī)律的前提下，發(fā)揮政府“有形的手”的作用，一方面鼓勵技術(shù)革新，攏聚人才; 另一方面通過財政補貼、稅收優(yōu)惠等政策降低企業(yè)成本，從而降低低碳產(chǎn)品的價格。同時，通過組織協(xié)調(diào)，建立產(chǎn)、學(xué)、研一體化，加快成果轉(zhuǎn)化，引導(dǎo)形成產(chǎn)業(yè)鏈，通過集聚效應(yīng)、規(guī)模效應(yīng)，解除低碳技術(shù)面臨的市場難題。[7]

4. 健全社會保障體系，解決負面影響。

征收包括碳稅在內(nèi)的環(huán)境稅，要想達到環(huán)保效果的顯著性，還應(yīng)當(dāng)在一定程度上完善國家的社會保障體系。但我國的現(xiàn)狀是一個人口大國，社會保障體系覆蓋面窄、保障水平低。而碳稅的開征必然會帶來一部分高碳產(chǎn)品價格競爭力下降，還可能引起人們對某些特殊商品的需求減少，直接影響一些工人的收入，甚至導(dǎo)致相當(dāng)一部分工人失業(yè)。[8]在這種社會保障不足、勞動力供給相對過剩、再就業(yè)困難的情況下，部分低收入群體的利益必然受到損害。政府贏得通過高額的失業(yè)保險等福利措施保障其基本生活需求。因此，需要不斷的完善我國的社會保障體系才能保障社會良性發(fā)展，建設(shè)更加美好的和諧社會。

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