關(guān)于財(cái)政性資金財(cái)稅處理的探討
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李鐵 于丹1由 分享
財(cái)政性資金是指企業(yè)取得的來(lái)源于各級(jí)政府及其有關(guān)部門(mén)的財(cái)政補(bǔ)助、補(bǔ)貼、貸款貼息，以及其他各類(lèi)財(cái)政專(zhuān)項(xiàng)資金，目前財(cái)政性資金基本包括五大類(lèi)：1.國(guó)家直接投資、資本注入資金；2.項(xiàng)目投資補(bǔ)助資金；3.貸款貼息、專(zhuān)項(xiàng)經(jīng)費(fèi)補(bǔ)助資金；4.政府轉(zhuǎn)貸、償還性資助資金；5.彌補(bǔ)虧損、救助損失或者其他用途的資金。 目前政府財(cái)政對(duì)企業(yè)改革與發(fā)展的支持， 主要體現(xiàn)在財(cái)政性資金的支持上，財(cái)政資金種類(lèi)繁多，體現(xiàn)了國(guó)家對(duì)不同行業(yè)企業(yè)不同時(shí)期的各種扶持政策。 企業(yè)取得財(cái)政性資金后，如何進(jìn)行財(cái)稅處理， 目前的規(guī)定比較散亂，本文主要結(jié)合企業(yè)財(cái)務(wù)通則、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法的有關(guān)要求，對(duì)財(cái)政性資金的財(cái)稅處理做一簡(jiǎn)要梳理。
一、 財(cái)務(wù)通則對(duì)財(cái)政性資金的
主要規(guī)定按企業(yè)財(cái)務(wù)通則的解釋?zhuān)髽I(yè)取得的五大類(lèi)財(cái)政資金從性質(zhì)來(lái)看基本上分為三種情況：（一）第 1、2 兩項(xiàng)屬于國(guó)家投資性質(zhì)，即政府的資本性投入，應(yīng)增加企業(yè)權(quán)益。 兩類(lèi)資金的區(qū)別在于是否由國(guó)家獨(dú)享該權(quán)益。 對(duì)國(guó)家直接注入企業(yè)的如基本建設(shè)投資、 國(guó)債項(xiàng)目資金，屬于國(guó)家對(duì)重點(diǎn)項(xiàng)目的資助，主要由國(guó)家進(jìn)行投資掌控， 故國(guó)家常以投資者身份直接對(duì)企業(yè)進(jìn)行資本性投入，因此，應(yīng)當(dāng)增加國(guó)家資本，對(duì)于超過(guò)注冊(cè)資本的金額則增加國(guó)有資本公積（國(guó)家獨(dú)享）；對(duì)屬于投資補(bǔ)助的財(cái)政資金， 如公益性和公共基礎(chǔ)設(shè)施投資項(xiàng)目補(bǔ)助、 推進(jìn)科技進(jìn)步和高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)化的投資項(xiàng)目補(bǔ)助等， 是對(duì)企業(yè)原股東投入資本的補(bǔ)助， 大部分時(shí)候國(guó)家不以投資者身份出現(xiàn)， 而是為了貫徹宏觀經(jīng)濟(jì)政策或?qū)崿F(xiàn)調(diào)控目標(biāo)，給予企業(yè)具有導(dǎo)向性的資金，企業(yè)收到這類(lèi)資金最終應(yīng)增加資本公積或者實(shí)收資本，由全體投資者共同享有；
如果撥款時(shí)對(duì)形成的資本做出了明確的權(quán)屬規(guī)定，則按其規(guī)定執(zhí)行。
以上兩項(xiàng)投資補(bǔ)助實(shí)際是有償
的，政府或以投資者的身份，或隱身于全體投資者中，投入的資金是要求回報(bào)的。 企業(yè)在取得該類(lèi)資金時(shí)要注意，在增加權(quán)益資本時(shí)要按照企業(yè)章程規(guī)定履行相關(guān)的法律手續(xù)，如上市公司要按照證券監(jiān)督管理部門(mén)的監(jiān)管要求和公司法等法規(guī)要求進(jìn)行，對(duì)于企業(yè)集團(tuán)，如下屬單位通過(guò)總部取得財(cái)政資金，應(yīng)增加國(guó)家對(duì)總部的權(quán)益，總部在撥付給下屬單位使用時(shí)再根據(jù)程序作為對(duì)外投資，增加下屬單位的權(quán)益，對(duì)于由此引起的股權(quán)比例變動(dòng)要妥善處理。 實(shí)踐中，資金的使用常與最終形成的長(zhǎng)期資產(chǎn)相對(duì)應(yīng)，例如 2008 年國(guó)家為應(yīng)對(duì)金融危機(jī)的不利影響，采取積極擴(kuò)大內(nèi)需的應(yīng)對(duì)措施，增加基礎(chǔ)建設(shè)等投入，某企業(yè)因技術(shù)改造項(xiàng)目符合國(guó)家政策規(guī)定，取得了 5 000 萬(wàn)元擴(kuò)大內(nèi)需資金，項(xiàng)目建設(shè)終了根據(jù)形成資產(chǎn)的情況，該資金轉(zhuǎn)為實(shí)收資本，作為國(guó)家對(duì)企業(yè)的追加投資。
（ 二 ） 第 3、5 兩項(xiàng)屬于補(bǔ)貼性質(zhì)，企業(yè)取得后應(yīng)作為收益處理，根據(jù)資金使用情況可分為遞延收益或當(dāng)期收益。 專(zhuān)項(xiàng)經(jīng)費(fèi)補(bǔ)助中第 3 項(xiàng)包括技改項(xiàng)目貸款貼息、 進(jìn)口貼息、產(chǎn)業(yè)技術(shù)研究與開(kāi)發(fā)資金、技術(shù)創(chuàng)新基金等；第 5 項(xiàng)包括對(duì)國(guó)有企業(yè)虧損補(bǔ)貼、補(bǔ)償政策性造成的損失等。 該類(lèi)資金通常是國(guó)家對(duì)企業(yè)特定經(jīng)濟(jì)活動(dòng)發(fā)生的成本、費(fèi)用、支出、損失的政策性補(bǔ)償， 政府不要求投資回報(bào)，企業(yè)在收到這兩類(lèi)資金時(shí)應(yīng)作為收益處理，實(shí)踐中，如果最終可形成非流動(dòng)性資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)作為遞延收益，在資產(chǎn)使用壽命期內(nèi)分期確認(rèn)為當(dāng)期收益；如果不對(duì)應(yīng)形成資產(chǎn)或形成流動(dòng)資產(chǎn)，則應(yīng)當(dāng)作為本期收益處理。 對(duì)于通過(guò)總部取得該類(lèi)資金的單位，直接增加最終使用單位的收益，對(duì)于總部只通過(guò)往來(lái)款過(guò)賬，不形成收益。
（三） 第 4 項(xiàng)屬于負(fù)債性質(zhì)，即政府的信貸資金支持，需要?dú)w還。 政府轉(zhuǎn)貸、 償還性資助的財(cái)政資金，如世界銀行貸款項(xiàng)目等，一般與某些市場(chǎng)化較高、投資較大、收益較好、具有償還能力的項(xiàng)目對(duì)應(yīng)，根據(jù)政府安排使用資金后要求歸還本金，應(yīng)當(dāng)作為企業(yè)的負(fù)債管理，通常都是無(wú)息或者低于市場(chǎng)化利率的借款。
一、 財(cái)務(wù)通則對(duì)財(cái)政性資金的
主要規(guī)定按企業(yè)財(cái)務(wù)通則的解釋?zhuān)髽I(yè)取得的五大類(lèi)財(cái)政資金從性質(zhì)來(lái)看基本上分為三種情況：（一）第 1、2 兩項(xiàng)屬于國(guó)家投資性質(zhì)，即政府的資本性投入，應(yīng)增加企業(yè)權(quán)益。 兩類(lèi)資金的區(qū)別在于是否由國(guó)家獨(dú)享該權(quán)益。 對(duì)國(guó)家直接注入企業(yè)的如基本建設(shè)投資、 國(guó)債項(xiàng)目資金，屬于國(guó)家對(duì)重點(diǎn)項(xiàng)目的資助，主要由國(guó)家進(jìn)行投資掌控， 故國(guó)家常以投資者身份直接對(duì)企業(yè)進(jìn)行資本性投入，因此，應(yīng)當(dāng)增加國(guó)家資本，對(duì)于超過(guò)注冊(cè)資本的金額則增加國(guó)有資本公積（國(guó)家獨(dú)享）；對(duì)屬于投資補(bǔ)助的財(cái)政資金， 如公益性和公共基礎(chǔ)設(shè)施投資項(xiàng)目補(bǔ)助、 推進(jìn)科技進(jìn)步和高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)化的投資項(xiàng)目補(bǔ)助等， 是對(duì)企業(yè)原股東投入資本的補(bǔ)助， 大部分時(shí)候國(guó)家不以投資者身份出現(xiàn)， 而是為了貫徹宏觀經(jīng)濟(jì)政策或?qū)崿F(xiàn)調(diào)控目標(biāo)，給予企業(yè)具有導(dǎo)向性的資金，企業(yè)收到這類(lèi)資金最終應(yīng)增加資本公積或者實(shí)收資本，由全體投資者共同享有；
如果撥款時(shí)對(duì)形成的資本做出了明確的權(quán)屬規(guī)定，則按其規(guī)定執(zhí)行。
以上兩項(xiàng)投資補(bǔ)助實(shí)際是有償
的，政府或以投資者的身份，或隱身于全體投資者中，投入的資金是要求回報(bào)的。 企業(yè)在取得該類(lèi)資金時(shí)要注意，在增加權(quán)益資本時(shí)要按照企業(yè)章程規(guī)定履行相關(guān)的法律手續(xù)，如上市公司要按照證券監(jiān)督管理部門(mén)的監(jiān)管要求和公司法等法規(guī)要求進(jìn)行，對(duì)于企業(yè)集團(tuán)，如下屬單位通過(guò)總部取得財(cái)政資金，應(yīng)增加國(guó)家對(duì)總部的權(quán)益，總部在撥付給下屬單位使用時(shí)再根據(jù)程序作為對(duì)外投資，增加下屬單位的權(quán)益，對(duì)于由此引起的股權(quán)比例變動(dòng)要妥善處理。 實(shí)踐中，資金的使用常與最終形成的長(zhǎng)期資產(chǎn)相對(duì)應(yīng)，例如 2008 年國(guó)家為應(yīng)對(duì)金融危機(jī)的不利影響，采取積極擴(kuò)大內(nèi)需的應(yīng)對(duì)措施，增加基礎(chǔ)建設(shè)等投入，某企業(yè)因技術(shù)改造項(xiàng)目符合國(guó)家政策規(guī)定，取得了 5 000 萬(wàn)元擴(kuò)大內(nèi)需資金，項(xiàng)目建設(shè)終了根據(jù)形成資產(chǎn)的情況，該資金轉(zhuǎn)為實(shí)收資本，作為國(guó)家對(duì)企業(yè)的追加投資。
（ 二 ） 第 3、5 兩項(xiàng)屬于補(bǔ)貼性質(zhì)，企業(yè)取得后應(yīng)作為收益處理，根據(jù)資金使用情況可分為遞延收益或當(dāng)期收益。 專(zhuān)項(xiàng)經(jīng)費(fèi)補(bǔ)助中第 3 項(xiàng)包括技改項(xiàng)目貸款貼息、 進(jìn)口貼息、產(chǎn)業(yè)技術(shù)研究與開(kāi)發(fā)資金、技術(shù)創(chuàng)新基金等；第 5 項(xiàng)包括對(duì)國(guó)有企業(yè)虧損補(bǔ)貼、補(bǔ)償政策性造成的損失等。 該類(lèi)資金通常是國(guó)家對(duì)企業(yè)特定經(jīng)濟(jì)活動(dòng)發(fā)生的成本、費(fèi)用、支出、損失的政策性補(bǔ)償， 政府不要求投資回報(bào)，企業(yè)在收到這兩類(lèi)資金時(shí)應(yīng)作為收益處理，實(shí)踐中，如果最終可形成非流動(dòng)性資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)作為遞延收益，在資產(chǎn)使用壽命期內(nèi)分期確認(rèn)為當(dāng)期收益；如果不對(duì)應(yīng)形成資產(chǎn)或形成流動(dòng)資產(chǎn)，則應(yīng)當(dāng)作為本期收益處理。 對(duì)于通過(guò)總部取得該類(lèi)資金的單位，直接增加最終使用單位的收益，對(duì)于總部只通過(guò)往來(lái)款過(guò)賬，不形成收益。
（三） 第 4 項(xiàng)屬于負(fù)債性質(zhì)，即政府的信貸資金支持，需要?dú)w還。 政府轉(zhuǎn)貸、 償還性資助的財(cái)政資金，如世界銀行貸款項(xiàng)目等，一般與某些市場(chǎng)化較高、投資較大、收益較好、具有償還能力的項(xiàng)目對(duì)應(yīng)，根據(jù)政府安排使用資金后要求歸還本金，應(yīng)當(dāng)作為企業(yè)的負(fù)債管理，通常都是無(wú)息或者低于市場(chǎng)化利率的借款。