【摘要】

　 稅收國(guó)家與和諧社會(huì)是歷史發(fā)展的方向，和諧社會(huì)與稅收國(guó)家具有內(nèi)在的統(tǒng)一性。稅收國(guó)家代表了現(xiàn)代社會(huì)最佳的社會(huì)治理模式和人類存在狀態(tài)，也是人類歷史發(fā)展的必然趨勢(shì)和必經(jīng)階段。建設(shè)稅收國(guó)家對(duì)于建設(shè)和諧社會(huì)具有重要的意義，它能夠確保國(guó)家職能的充分實(shí)現(xiàn)，能夠維護(hù)納稅人的合法權(quán)益，能夠?yàn)槲覈?guó)稅收法治建設(shè)提供重要的基礎(chǔ)。建設(shè)和諧社會(huì)中的稅收國(guó)家需要從立法、執(zhí)法和司法方面采取相應(yīng)的對(duì)策。

【關(guān)鍵詞】和諧社會(huì)；稅收國(guó)家；稅收法治；納稅人權(quán)利

　　人的一生中有兩件事情是不可避免的，一是死亡，一是納稅。這是在西方發(fā)達(dá)國(guó)家十分流行的一句名言。在這些國(guó)家中，稅收的觀念深入人心，那里的人民習(xí)慣于稱呼自己為“納稅人”，那里的政府習(xí)慣于稱呼自己為“納稅人的政府”。在西方發(fā)達(dá)國(guó)家，稅收表達(dá)了人民和政府之間最基本的關(guān)系，稅收代表了人民的基本權(quán)利和義務(wù)，也體現(xiàn)了國(guó)家的基本職責(zé)與權(quán)威。用稅收國(guó)家一詞來概括稅收在西方發(fā)達(dá)國(guó)家中的重要地位是再合適不過的。

　 我國(guó)自改革開放以來，稅收在國(guó)家生活中的地位逐漸凸現(xiàn)出來，特別是十四大確立社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展目標(biāo)以來，稅收逐漸深入到國(guó)家經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的每一個(gè)角落。如果說個(gè)人所得稅的開征使得白領(lǐng)階層和高收入群體感受到了稅收的存在的話，個(gè)人儲(chǔ)蓄存款利息所得稅的開征則使得最普通的老百姓也深深地感到：稅收就在我們身邊。隨著歷史的車輪駛?cè)攵皇兰o(jì)，隨著我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的初步建立，人民和國(guó)家之間的關(guān)系將朝著一個(gè)逐漸單一和清晰的方向發(fā)展，那就是稅收關(guān)系。在一個(gè)富強(qiáng)、民主、法治的新中國(guó)，人民的基本義務(wù)是繳納稅收，基本權(quán)利是享受國(guó)家提供的安全、富足和自由的發(fā)展環(huán)境，國(guó)家的基本權(quán)利是從人民那里獲得稅收，基本義務(wù)是為人民提供一個(gè)安全、富足和自由的發(fā)展環(huán)境。二十一世紀(jì)，中華民族的偉大歷史車輪正在向著一個(gè)堅(jiān)定的目標(biāo)前進(jìn)：稅收國(guó)家。

　 一、稅收國(guó)家與和諧社會(huì)是歷史發(fā)展的方向

　實(shí)現(xiàn)社會(huì)和諧，建設(shè)美好社會(huì)，始終是人類孜孜以求的一個(gè)社會(huì)理想，也是包括中國(guó)共產(chǎn)黨在內(nèi)的馬克思主義政黨不懈追求的一個(gè)社會(huì)理想。根據(jù)馬克思主義基本原理和我國(guó)社會(huì)主義建設(shè)的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，根據(jù)新世紀(jì)新階段我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的新要求和我國(guó)社會(huì)出現(xiàn)的新趨勢(shì)新特點(diǎn)，我們所要建設(shè)的社會(huì)主義和諧社會(huì)，應(yīng)該是民主法治、公平正義、誠(chéng)信友愛、充滿活力、安定有序、人與自然和諧相處的社會(huì)。民主法治，就是社會(huì)主義民主得到充分發(fā)揚(yáng)，依法治國(guó)基本方略得到切實(shí)落實(shí)，各方面積極因素得到廣泛調(diào)動(dòng)；公平正義，就是社會(huì)各方面的利益關(guān)系得到妥善協(xié)調(diào)，人民內(nèi)部矛盾和其他社會(huì)矛盾得到正確處理，社會(huì)公平和正義得到切實(shí)維護(hù)和實(shí)現(xiàn)；誠(chéng)信友愛，就是全社會(huì)互幫互助、誠(chéng)實(shí)守信，全體人民平等友愛、融洽相處；充滿活力，就是能夠使一切有利于社會(huì)進(jìn)步的創(chuàng)造愿望得到尊重，創(chuàng)造活動(dòng)得到支持，創(chuàng)造才能得到發(fā)揮，創(chuàng)造成果得到肯定；安定有序，就是社會(huì)組織機(jī)制健全，社會(huì)管理完善，社會(huì)秩序良好，人民群眾安居樂業(yè)，社會(huì)保持安定團(tuán)結(jié)；人與自然和諧相處，就是生產(chǎn)發(fā)展，生活富裕，生態(tài)良好。這些基本特征是相互聯(lián)系、相互作用的，需要在全面建設(shè)小康社會(huì)的進(jìn)程中全面把握和體現(xiàn)。[1]

　 二、和諧社會(huì)與稅收國(guó)家具有內(nèi)在的統(tǒng)一性

　 早在1918年，著名經(jīng)濟(jì)學(xué)家約瑟夫;熊彼特（Joseph Schumpeter，1883-1950）就在《稅收國(guó)家的危機(jī)》一文中論述了稅收國(guó)家的相關(guān)問題。他認(rèn)為，財(cái)稅與現(xiàn)代國(guó)家有著密不可分的關(guān)系，現(xiàn)代國(guó)家機(jī)構(gòu)和形式實(shí)際上是根源于其財(cái)政上的使命，因此可以把現(xiàn)代國(guó)家稱為“稅收國(guó)家”（the tax state）。[2]目前，學(xué)界一般把稅收收入占國(guó)家財(cái)政收入大半以上的國(guó)家稱為稅收國(guó)家。公債收入也是變相的稅收收入，因?yàn)楣珎罱K要靠稅收來償還。歷史上，稅收國(guó)家的出現(xiàn)是在進(jìn)入現(xiàn)代以后，在此之前的封建國(guó)家屬于所有權(quán)者國(guó)家或稱家計(jì)國(guó)家、家產(chǎn)國(guó)家。所有權(quán)者國(guó)家以封建土地所有關(guān)系為基礎(chǔ)，其財(cái)政收入主要來源于封建地租。進(jìn)入現(xiàn)代國(guó)家以后，國(guó)家財(cái)政收入的中心嬗變?yōu)閷?duì)私有財(cái)產(chǎn)進(jìn)行公權(quán)力介入的稅收。國(guó)家不直接擁有財(cái)產(chǎn)，也不直接從事營(yíng)利性經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。在這種意義上，稅收國(guó)家也可稱為無產(chǎn)國(guó)家。[3]

　 稅收國(guó)家與和諧社會(huì)具有內(nèi)在的一致性，稅收國(guó)家產(chǎn)生和存在的基礎(chǔ)與和諧社會(huì)的基本要求是一致的。

　稅收國(guó)家產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)和公共財(cái)政。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)是以市場(chǎng)為資源配置主要形式的經(jīng)濟(jì)形態(tài)，與計(jì)劃經(jīng)濟(jì)相對(duì)應(yīng)。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)存在于商品經(jīng)濟(jì)社會(huì)，在自然經(jīng)濟(jì)社會(huì)和產(chǎn)品經(jīng)濟(jì)社會(huì)都不存在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)。在自然經(jīng)濟(jì)社會(huì)，社會(huì)生產(chǎn)最主要的資源都控制在國(guó)家手中，國(guó)家可以直接憑借所有權(quán)取得維持國(guó)家存續(xù)的財(cái)政收入，此時(shí)的財(cái)政是家計(jì)財(cái)政。在產(chǎn)品經(jīng)濟(jì)社會(huì)，社會(huì)生產(chǎn)最主要的資源都控制在由每個(gè)成員組成的社會(huì)手中，（注釋：在產(chǎn)品經(jīng)濟(jì)社會(huì)，階級(jí)意義上的國(guó)家已經(jīng)消滅，具有組織生產(chǎn)、分配產(chǎn)品以及維持秩序職能的國(guó)家仍會(huì)繼續(xù)存在。）社會(huì)通過自主分配的形式取得自身需要的財(cái)政收入。在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)社會(huì)，社會(huì)生產(chǎn)最主要的資源也掌握在國(guó)家手中，國(guó)家通過計(jì)劃分配的形式（實(shí)際是憑借所有權(quán)）取得財(cái)政收入，此時(shí)的財(cái)政屬于國(guó)家財(cái)政。只有在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)社會(huì)，社會(huì)的生產(chǎn)資料掌握在市場(chǎng)主體手中，國(guó)家并不直接掌握生產(chǎn)資料，也不直接進(jìn)行盈利性經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，而是通過稅收的形式分享市場(chǎng)主體的經(jīng)營(yíng)成果，從而取得財(cái)政收入，此時(shí)的財(cái)政屬于公共財(cái)政。公共財(cái)政是僅為市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)提供公共服務(wù)的政府分配行為。[4]市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)和公共財(cái)政是稅收國(guó)家存在的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)。

　 稅收國(guó)家存在的政治基礎(chǔ)是現(xiàn)代民主政治和法治國(guó)家。稅收國(guó)家的原則和理念內(nèi)在地包含著法治的原則和理念，一個(gè)真正意義上的稅收國(guó)家必定是法治國(guó)家。稅收國(guó)家形成的一個(gè)根本前提是合憲、合法稅收的存在。稅收國(guó)家的稅收不僅僅是一個(gè)名義上的稅收，而且必須是一個(gè)合憲、合法的稅收，是一個(gè)在符合正義理念的憲法和法律秩序統(tǒng)治之下的稅收，而一個(gè)符合正義理念的憲法和法律的統(tǒng)治秩序則以法治國(guó)家的存在為前提。稅收國(guó)家的一個(gè)基本特征是合法“侵犯”公民的財(cái)產(chǎn)權(quán)。稅收國(guó)家的主要財(cái)政來源是稅收，而稅收是財(cái)產(chǎn)權(quán)無償?shù)赜伤饺耸种修D(zhuǎn)到國(guó)家手中，即稅收是對(duì)公民財(cái)產(chǎn)權(quán)的一種侵犯。財(cái)產(chǎn)權(quán)是憲法所保護(hù)的公民的基本權(quán)利，對(duì)公民財(cái)產(chǎn)權(quán)的侵犯必須合憲、合法。保證國(guó)家合憲、合法地侵犯公民財(cái)產(chǎn)權(quán)的一個(gè)基本前提就是法治國(guó)家的存在。法治國(guó)家的形成無疑都是以現(xiàn)代民主政治作為基礎(chǔ)和前提的，由此，稅收國(guó)家存在的政治基礎(chǔ)就是現(xiàn)代民主政治和法治國(guó)家。

　 三、稅收國(guó)家建設(shè)對(duì)于和諧社會(huì)的意義

　 稅收國(guó)家代表了現(xiàn)代社會(huì)最佳的社會(huì)治理模式和人類存在狀態(tài)，也是人類歷史發(fā)展的必然趨勢(shì)和必經(jīng)階段。建設(shè)稅收國(guó)家對(duì)于建設(shè)和諧社會(huì)具有重要的意義，它能夠確保國(guó)家職能的充分實(shí)現(xiàn)，能夠維護(hù)納稅人的合法權(quán)益，能夠?yàn)槲覈?guó)稅收法治建設(shè)提供重要的基礎(chǔ)。

　 （一）建設(shè)稅收國(guó)家對(duì)于國(guó)家的意義

　 建設(shè)稅收國(guó)家可以為國(guó)家履行職能提供充足的物質(zhì)保障，從而確保整個(gè)國(guó)家的穩(wěn)定、繁榮與昌盛。稅收國(guó)家確保國(guó)家職能充分實(shí)現(xiàn)的基本途徑是保障國(guó)家稅收債權(quán)的充分實(shí)現(xiàn)。

　稅收國(guó)家為國(guó)家稅收債權(quán)的實(shí)現(xiàn)提供了合理性基礎(chǔ)。稅收國(guó)家是納稅人和國(guó)家之間雙向互動(dòng)的基本社會(huì)治理模式：納稅人向國(guó)家交納稅收，國(guó)家向納稅人提供公共物品。這種雙向互動(dòng)的社會(huì)治理模式為國(guó)家征稅提供了合理性基礎(chǔ)，同時(shí)也就獲得了廣大納稅人的理解與支持。在稅收國(guó)家中，納稅是每個(gè)公民最基本的義務(wù)，同時(shí)也是每位公民都愿意自覺履行的義務(wù)。[5]在他們眼里，納稅與吃飯、穿衣沒有什么區(qū)別，同樣都是為了獲得一種滿足與享受，只不過后者提供的是私人物品（private goods）而前者提供的是公共物品（public goods）而已。

稅收國(guó)家為國(guó)家稅收債權(quán)的實(shí)現(xiàn)提供了效率基礎(chǔ)。稅收國(guó)家中形成了一系列為納稅和征稅服務(wù)的制度、設(shè)施、職業(yè)和人員培養(yǎng)。稅收國(guó)家中的稅法相對(duì)復(fù)雜，普通公民和企業(yè)很難憑借自身的知識(shí)與能力來完成納稅以及其他相關(guān)事務(wù)，但稅收國(guó)家中有專門的稅法專業(yè)人員，他們可以提供從納稅申報(bào)到稅款繳納，從稅收籌劃到稅收權(quán)利救濟(jì)等稅收活動(dòng)的全程服務(wù)。這些專業(yè)人員的運(yùn)作一方面方便了納稅人，另一方面也大大降低了國(guó)家征稅的成本，同時(shí)也就提高了國(guó)家征稅的效益，使得國(guó)家能夠以最小的成本取得最大的稅收收入，這實(shí)際上也就更好地實(shí)現(xiàn)了國(guó)家的稅收債權(quán)。

　 稅收國(guó)家為國(guó)家稅收債權(quán)的實(shí)現(xiàn)提供了法治保障。稅收國(guó)家同時(shí)也就是法治國(guó)家，體現(xiàn)在稅收領(lǐng)域就是稅收法治（rule of law in taxation）。稅收法治的實(shí)現(xiàn)為國(guó)家稅收債權(quán)的實(shí)現(xiàn)提供了充足的制度保障，完善的稅收立法使得那些想偷逃稅款的個(gè)別納稅人無漏洞可鉆，強(qiáng)大的稅收?qǐng)?zhí)法威懾住了個(gè)別納稅人的投機(jī)心理，公正的稅收司法使得偷逃稅款的納稅人甘于伏法，嚴(yán)密的稅收監(jiān)控網(wǎng)絡(luò)使得個(gè)別稅收“碩鼠”無容身之地。稅收法治最大限度地確保了國(guó)家稅收債權(quán)的實(shí)現(xiàn)。

　 （二）建設(shè)稅收國(guó)家對(duì)于納稅人的意義

　 建設(shè)稅收國(guó)家有利于確立納稅人與國(guó)家法律地位平等的觀念，提高納稅人的社會(huì)地位。[6]稅收國(guó)家作為一個(gè)雙向互動(dòng)的社會(huì)治理模式，納稅人和國(guó)家分別是這一互動(dòng)的兩極。納稅人向國(guó)家繳納了稅收，有權(quán)享受國(guó)家所提供的公共物品，國(guó)家向納稅人提供了公共物品，有權(quán)向納稅人征稅。國(guó)家與納稅人不過是一種互利交換的關(guān)系，二者在法律地位上是平等的，國(guó)家絲毫不比納稅人優(yōu)越。在稅收國(guó)家中，稅收法治統(tǒng)治著（govern）國(guó)家與納稅人之間的這種互動(dòng)關(guān)系，無論是納稅人還是國(guó)家，均必須按照稅收法治的要求來行使權(quán)利和履行義務(wù)，任何一方均不得享有超越稅收法律的特權(quán)，雙方的法律地位是平等的。納稅人在稅收國(guó)家中是一個(gè)非常神圣的稱呼，無論你的地位多么卑微，無論你的衣衫多么襤褸，只要你理直氣壯地說一句“我是納稅人”，任何權(quán)威都要向你肅然起敬，任何高官都要向你低頭。在稅收國(guó)家中，納稅人是真正的主人，稅收國(guó)家是納稅人的天堂。

　稅收國(guó)家建立了一整套為納稅人服務(wù)的制度、設(shè)施，并有專業(yè)的稅法職業(yè)予以保障。代表國(guó)家征稅的稅務(wù)機(jī)關(guān)會(huì)向納稅人提供最優(yōu)質(zhì)的服務(wù)，不僅告訴你應(yīng)當(dāng)如何納稅人，還告訴你如何納稅將使你的稅負(fù)最輕。（注釋：美國(guó)主管稅收事務(wù)的最高機(jī)構(gòu)——國(guó)內(nèi)稅收署，在1953年之前稱為Bureau of Internal Revenue，現(xiàn)在稱為Internal Revenue Service，更貼切的翻譯應(yīng)該為“國(guó)內(nèi)稅收服務(wù)署”。從Bureau到Service，雖只有一字之差，但其中所體現(xiàn)出來的觀念轉(zhuǎn)變是重大的，國(guó)內(nèi)稅收服務(wù)署從一個(gè)管理納稅人的政府機(jī)關(guān)變成了一個(gè)為納稅人提供服務(wù)的公共機(jī)關(guān)。See Patricia T. Morgan, Tax Procedure and Tax Fraud in a Nutshell, West Group 1999, p.5. 在此，筆者大膽建議將我國(guó)的國(guó)家稅務(wù)局和地方稅務(wù)局改為“國(guó)家稅收服務(wù)局”和“地方稅收服務(wù)局”。這樣既可以充分體現(xiàn)稅務(wù)局為納稅人服務(wù)的宗旨，又可以與我國(guó)的“人民政府”、“人民法院”、“人民警察”等稱呼相呼應(yīng)，共同組成為人民服務(wù)的公共組織體系。）稅務(wù)顧問、稅務(wù)代理人、稅務(wù)律師等一系列社會(huì)專業(yè)人員會(huì)為納稅人的納稅事項(xiàng)提供全程服務(wù)，從而使得納稅人可以把更多的精力投入到能給自己帶來更大收益的活動(dòng)中去。

　 稅收國(guó)家的稅收法治為納稅人權(quán)益的實(shí)現(xiàn)提供了制度保障。完善的稅收立法詳細(xì)規(guī)定了納稅人作為稅收國(guó)家的真正主人所享有的各項(xiàng)稅收權(quán)益，強(qiáng)大的執(zhí)法、公正的司法以及完備的法律監(jiān)督體系都在向納稅人訴說著一個(gè)永恒的承諾：你們的權(quán)利可以得到最充分的保障！

　 （三）建設(shè)稅收國(guó)家對(duì)于稅收法治的意義

　 嚴(yán)格地說，建設(shè)稅收國(guó)家的過程就是就設(shè)稅收法治的過程。稅收國(guó)家與稅收法治是一個(gè)事物的兩個(gè)方面：從稅收是國(guó)家財(cái)政收入的主要來源的角度講是稅收國(guó)家，從稅收領(lǐng)域?qū)崿F(xiàn)了法治狀態(tài)來講是稅收法治；稅收國(guó)家更多地強(qiáng)調(diào)了經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)的成分，稅收法治則更多地強(qiáng)調(diào)了上層建筑的成分；但二者在實(shí)質(zhì)上是統(tǒng)一的。

　 稅收國(guó)家與稅收法治是相輔相成的，稅收國(guó)家為稅收法治的形成提供了經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)，稅收法治為稅收國(guó)家的建立提供了政治保障。稅收國(guó)家與稅收法治是齊頭并進(jìn)的：稅收國(guó)家建成之日就是實(shí)現(xiàn)了稅收法治之時(shí)，稅收法治建成之日也就是實(shí)現(xiàn)了稅收國(guó)家之時(shí)。

　 四、我國(guó)建設(shè)稅收國(guó)家的對(duì)策

　 （一）建設(shè)稅收國(guó)家的立法對(duì)策

　 稅收國(guó)家是在稅收領(lǐng)域?qū)崿F(xiàn)了法治的國(guó)家，建設(shè)稅收國(guó)家的一個(gè)根本前提是建立一個(gè)完善的稅收法律體系，因此，我國(guó)加快稅收國(guó)家建設(shè)的首要任務(wù)是加快稅收立法進(jìn)程，完善稅收法律制度。

　 在稅收憲法層次，目前最緊要的目標(biāo)是進(jìn)行稅收立憲，即把最基本的稅收事項(xiàng)以及人民和國(guó)家最基本的稅收關(guān)系規(guī)定在憲法之中?？v觀世界各國(guó)憲法，無論是西方發(fā)達(dá)國(guó)家，還是廣大發(fā)展中國(guó)家，無一不在憲法中對(duì)有關(guān)稅收的根本事項(xiàng)予以規(guī)范，我國(guó)作為最具活力和潛力的發(fā)展中國(guó)家以及追趕發(fā)達(dá)國(guó)家的世界大國(guó)，更應(yīng)該盡快在憲法中對(duì)有關(guān)稅收的基本事項(xiàng)予以規(guī)范。稅收國(guó)家的基本關(guān)系是稅收征納關(guān)系和公共物品提供關(guān)系，因此，稅收憲法中首先應(yīng)當(dāng)規(guī)定人民的納稅義務(wù)以及國(guó)家提供公共物品的義務(wù)。稅收法定原則是稅法領(lǐng)域的“帝王條款”，也是實(shí)現(xiàn)稅收法治的基本前提條件，因此，稅收憲法中應(yīng)當(dāng)明確稅收法定原則。稅收國(guó)家是納稅人的國(guó)家，納稅人是國(guó)家的主人，納稅人作為主人的地位必須通過相應(yīng)的法律制度予以保障，稅收憲法中應(yīng)當(dāng)明確規(guī)定納稅人所享有的最基本的權(quán)利，如依法納稅、稅負(fù)從輕、誠(chéng)實(shí)推定和權(quán)利救濟(jì)等。由于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)和法治國(guó)家是稅收國(guó)家存在的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)和政治基礎(chǔ)，因此，廣義的稅收憲法還應(yīng)當(dāng)包括有關(guān)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)和法治國(guó)家的相關(guān)規(guī)定。[7]

　在稅收法律層次，根據(jù)稅收法定原則，稅收的開征、減免和其他基本要素均由法律來規(guī)定。因此，稅收法律將承擔(dān)起詳細(xì)規(guī)定納稅人的納稅義務(wù)和全面保障納稅人權(quán)利的重任。稅收法律也將是稅收法律規(guī)范存在的最主要的形式，是稅收法治的基礎(chǔ)，是實(shí)現(xiàn)稅收國(guó)家最基本的保障。稅收立法需要以稅收憲法為根本指導(dǎo)，遵循稅收憲法的理念和基本原則來制定，用基本法律的形式來展現(xiàn)稅收國(guó)家中納稅人和國(guó)家的權(quán)利義務(wù)。目前，我國(guó)在稅收立法層次最緊迫的任務(wù)是把大量的稅收行政法規(guī)上升到稅收法律的層次，并在條件成熟時(shí)制定在整個(gè)稅收領(lǐng)域具有統(tǒng)帥作用的《稅收基本法》或《稅法通則》，全面建設(shè)稅收法治的大廈。

在稅收行政法規(guī)層次，除了上文提到的把基本的稅收行政法規(guī)上升到法律的層次，最重要的任務(wù)就是為了確保稅收法律的實(shí)施而制定相應(yīng)的稅收實(shí)施細(xì)則，如果說稅收法律的作用是形成一張稅收法制之網(wǎng)的話，那么，稅收行政法規(guī)的作用就是將這張網(wǎng)的網(wǎng)眼做得盡量小一些。目前，我國(guó)大量的稅收實(shí)施細(xì)則都是由財(cái)政部或國(guó)家稅務(wù)總局制定的，在稅收國(guó)家中，這些權(quán)利應(yīng)主要由最高行政機(jī)關(guān)即國(guó)務(wù)院來行使。

　 （二）建設(shè)稅收國(guó)家的執(zhí)法對(duì)策

　完善的稅收法律制度需要完善的執(zhí)法系統(tǒng)予以實(shí)施，“徒法不足以自行”，沒有完善的執(zhí)法系統(tǒng)，所有的稅收法律規(guī)范都只能相當(dāng)于一張白紙，因此，嚴(yán)格稅收?qǐng)?zhí)法，實(shí)現(xiàn)稅務(wù)領(lǐng)域的依法行政是稅收國(guó)家的題中應(yīng)有之意。法治的基本特征是一切法律主體均處于法律的統(tǒng)治之下，法律面前人人平等。稅收法治的基本要求是納稅人依法納稅，國(guó)家依法征稅，而核心在于國(guó)家依法征稅。因此，嚴(yán)格稅收?qǐng)?zhí)法，實(shí)現(xiàn)稅務(wù)領(lǐng)域的依法行政是稅收國(guó)家建設(shè)的重中之重。

　提高我國(guó)稅收領(lǐng)域的執(zhí)法水平，除了以完善的稅收法律制度的存在為前提以外，最重要的是實(shí)現(xiàn)依法行政。依法行政，首先需要提高稅收?qǐng)?zhí)法人員的法治素質(zhì)，取消執(zhí)法人員的特權(quán)觀念，強(qiáng)調(diào)執(zhí)法人員與納稅人一樣處于稅法的制約之下，稅務(wù)執(zhí)法機(jī)關(guān)和執(zhí)法人員與納稅人在法律地位上是平等的；其次要建立完善的自我約束機(jī)制，通過稅收?qǐng)?zhí)法機(jī)關(guān)內(nèi)部的紀(jì)律約束來達(dá)到依法行政的目標(biāo)；再次是賦予納稅人完善的權(quán)利救濟(jì)機(jī)制，通過納稅人的權(quán)利救濟(jì)機(jī)制來制約稅收?qǐng)?zhí)法機(jī)關(guān)和執(zhí)法人員的違法亂紀(jì)行為，從而間接達(dá)到依法行政的目標(biāo)；最后是建立完善的法律監(jiān)督機(jī)制，通過上級(jí)稅收?qǐng)?zhí)法機(jī)關(guān)、權(quán)力機(jī)關(guān)、司法機(jī)關(guān)以及整個(gè)社會(huì)的監(jiān)督機(jī)制來對(duì)稅收?qǐng)?zhí)法機(jī)關(guān)及其執(zhí)法人員的稅收?qǐng)?zhí)法行為予以監(jiān)督，從而確保稅收領(lǐng)域依法行政目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

　 （三）建設(shè)稅收國(guó)家的司法對(duì)策

　 法治國(guó)家一切法律問題最終都要由法院來解決，（注釋：司法被認(rèn)作是社會(huì)正義的最后一道防線，它像社會(huì)的鏡子，鏡子若看不清楚，社會(huì)正義就會(huì)出問題。在一個(gè)國(guó)家現(xiàn)代化的歷程中，司法應(yīng)扮演穩(wěn)定社會(huì)秩序、帶動(dòng)社會(huì)進(jìn)步的角色。在法律文化啟蒙方面，的確只有法官才能最終使國(guó)民相信法律、依靠法律。參見韓世遠(yuǎn). 論中國(guó)民法的現(xiàn)代化[J]. 法學(xué)研究, 1995(4).）因此，建設(shè)稅收國(guó)家必然要求加強(qiáng)稅收司法，完善司法審查制度。我國(guó)目前的稅收司法建設(shè)很不健全，一方面法院缺少專門的稅法人才，處理稅務(wù)案件的能力不足，另一方面法院僅享有十分有限的司法審查權(quán)，實(shí)際上無法對(duì)大量的稅收規(guī)范性文件的合法性和合憲性予以審查，限制了法院在推進(jìn)稅收法治建設(shè)進(jìn)程中的作用。

　建設(shè)稅收國(guó)家，首先需要設(shè)立專業(yè)的稅務(wù)法院或稅務(wù)法庭以應(yīng)對(duì)稅務(wù)案件的專業(yè)性和復(fù)雜性。世界上稅收國(guó)家建設(shè)比較完善的國(guó)家大多都有專門處理稅務(wù)案件的稅務(wù)法庭或稅務(wù)法院。針對(duì)我國(guó)目前的司法體制現(xiàn)狀，可以考慮首先設(shè)置稅務(wù)法庭。設(shè)立稅務(wù)法庭是應(yīng)對(duì)稅務(wù)案件的專業(yè)性和大量性、實(shí)現(xiàn)依法治稅和保護(hù)納稅人合法權(quán)益的需要。設(shè)立稅務(wù)法庭具有現(xiàn)實(shí)可能性，不存在法律上的障礙，各地已經(jīng)有了相關(guān)實(shí)踐，社會(huì)已經(jīng)培養(yǎng)了大批稅法專業(yè)人才。稅務(wù)法庭的受案范圍包括稅務(wù)方面的民事和行政案件。在地域管轄方面，對(duì)于民事稅務(wù)案件由被告所在地的法院管轄，對(duì)于行政稅務(wù)案件則按照行政訴訟法關(guān)于法院管轄的規(guī)定處理。在級(jí)別管轄方面，一般的稅務(wù)案件均由基層人民法院受理，重大稅務(wù)案件可以由中級(jí)人民法院受理，特別重大稅務(wù)案件可以由高級(jí)人民法院受理。最高人民法院一般不作為一審法院受理稅務(wù)案件，在特殊情況下，最高人民法院可以決定直接受理稅務(wù)案件。[8]其次，需要完善我國(guó)的司法審查制度，賦予法院更全面的司法審查制度，以充分發(fā)揮法院在稅收國(guó)家建設(shè)進(jìn)程中的能動(dòng)作用。針對(duì)我國(guó)目前的司法審查制度（行政訴訟制度）現(xiàn)狀，可以考慮賦予法院對(duì)于稅收行政法規(guī)以下的稅收部門規(guī)章和其他稅收規(guī)范性文件的司法審查權(quán)，如果法院在審理稅務(wù)案件的過程中發(fā)現(xiàn)這些規(guī)范性文件違反稅收憲法、稅收法律或稅收行政法規(guī)，法院有權(quán)拒絕適用這些規(guī)范性文件，從而間接否定這些規(guī)范性文件在事實(shí)上的法律效力，[9]同時(shí)，法院可以建議相應(yīng)的制定機(jī)關(guān)對(duì)這些規(guī)范性文件予以修改或者建議有權(quán)機(jī)關(guān)宣布這些規(guī)范性文件無效。

　 稅收國(guó)家建設(shè)任重而道遠(yuǎn)，需要各方面的配套建設(shè)同時(shí)進(jìn)行，如社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)建設(shè)、社會(huì)主義法治國(guó)家建設(shè)、社會(huì)主義精神文明建設(shè)等。稅收國(guó)家的建設(shè)是一個(gè)龐大的社會(huì)工程，需要社會(huì)全體成員的共同努力，但只要我們能堅(jiān)定社會(huì)主義稅收國(guó)家的發(fā)展方向，相信在二十一世紀(jì)中葉，一個(gè)偉大的社會(huì)主義稅收國(guó)家一定會(huì)巍然屹立在擁有五千年文明史的中華大地之上。

【注釋】

　　[1]胡錦濤. 深刻認(rèn)識(shí)構(gòu)建社會(huì)主義和諧社會(huì)的重大意義 扎扎實(shí)實(shí)做好工作大力促進(jìn)社會(huì)和諧團(tuán)結(jié)[J]. 人民日?qǐng)?bào), 2005-2-20, (1).　

　　[2]宋林飛. 經(jīng)濟(jì)社會(huì)學(xué)研究的最新發(fā)展[J]. 江蘇社會(huì)科學(xué), 2000(1).　

　　[3][日]北野弘久. 稅法學(xué)原論[M]. 陳剛等譯. 北京：中國(guó)檢察出版社, 2001. 2.　

　　[4]葉振鵬、張馨. 公共財(cái)政論[M]. 北京：經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社, 1999, 1.　

　　[5] Patricia T. Morgan, Tax Procedure and Tax Fraud in a Nutshell, West Group 1999, p.1.　

　　[6]翟繼光. 稅收法律關(guān)系研究[J]. 安徽大學(xué)法律評(píng)論, 2000(2).　

　　[7]翟繼光. 稅收立憲的主要研究課題與研究方法[J]. 財(cái)稅法論叢(第3卷). 北京：法律出版社, 2004.　

　　[8]翟繼光. 試論稅務(wù)法庭在我國(guó)的設(shè)立[J]. 黑龍江省政法管理干部學(xué)院學(xué)報(bào), 2003(4).　

　　[9]波斯納. 法律的經(jīng)濟(jì)分析[M]. 蔣兆康譯. 北京：中國(guó)大百科全書出版社, 1997. 784.