在經(jīng)濟(jì)全球化的演進(jìn)過程中，不同經(jīng)濟(jì)管轄區(qū)之間的國際稅收競爭(International Tax Competition)正成為國際學(xué)術(shù)界和政策制定者日益關(guān)注的問題。無論是發(fā)達(dá)國家還是發(fā)展中國家，都在吸引外資和人才方面展開激烈競爭。瑞典學(xué)者Hansson和Olofsdotter在經(jīng)過實(shí)證研究后認(rèn)為，外商直接投資(FDI)能夠?qū)|道國的生產(chǎn)和需求聯(lián)系起來，對經(jīng)濟(jì)發(fā)展是極為有益的。[1]外資的流入對東道國可以產(chǎn)生許多積極效應(yīng)，例如能夠彌補(bǔ)資金缺口、帶來先進(jìn)生產(chǎn)技術(shù)和管理經(jīng)驗(yàn)、引入國際市場的競爭機(jī)制等。在吸引外資和人才方面，稅收優(yōu)惠政策是一項(xiàng)重要機(jī)制。這也引發(fā)了大規(guī)模的國際稅收競爭。

　　本文對國際稅收競爭的諸多理論進(jìn)行了詳盡的分析，研究了國際稅收競爭給國際社會帶來的益處，同時(shí)分析了有害稅收競爭的特征。在面對稅收競爭時(shí)，不同經(jīng)濟(jì)管轄區(qū)制定了不同的應(yīng)對政策，本文以英美、香港、東歐國家以及愛爾蘭等國家和地區(qū)為例，研究了它們在國際稅收競爭方面采取的措施策略以及經(jīng)驗(yàn)成果，尤其是愛爾蘭如何在極短時(shí)期內(nèi)一躍而為“凱爾特之虎”(Celtic Tiger)。為我國面對全球化競爭的經(jīng)濟(jì)政策的制定提供比較分析和參考借鑒。

　　一、理論分析

　　(一)小國占優(yōu)理論

　　面對經(jīng)濟(jì)全球化的競爭，不同國家會采取不同的稅收競爭模式。小國占優(yōu)理論(Small Country Advantage Thesis)認(rèn)為，減輕稅負(fù)將給小國帶來資金和人才的流入，對人均收入的提高會比大國多。因此，當(dāng)小國和大國在資本領(lǐng)域進(jìn)行競爭，最終的結(jié)果是小型國家采取降低更多稅負(fù)的方法以獲得資本青睞。小國在制定和實(shí)施政策方面具有靈活性，因此在稅收競爭中具有一定的優(yōu)勢。

　　(二)不對稱稅收競爭

　　Bretschger和Hettich研究后發(fā)現(xiàn)，大型國家在稅收減免的幅度上明顯不如小國，因此他們提出了不對稱稅收競爭(Asymmetric Tax Competition)理論。[2]該理論認(rèn)為大國在全球資本市場占有著相當(dāng)大的份額，起了主導(dǎo)作用，從而能夠直接或者間接地影響全球的稅率。Genschel和Schwarz認(rèn)為，小國對資本市場的需求量不大，通過降低稅負(fù)，小國能夠吸引大批資本流入，這可以幫助小國提高人均收入。但小國的稅率無法影響整個(gè)資本市場。[3]

　　(三)新經(jīng)濟(jì)地理學(xué)理論

　　斯坦福大學(xué)教授Stiglitz和華威大學(xué)教授Dixit率先提出了新經(jīng)濟(jì)地理學(xué)(New Economic Geography)理論。[4]這種理論認(rèn)為，大型國家擁有完善的供需鏈條以及成熟市場，對跨國企業(yè)具有極大的誘惑力，因此大型國家在吸引外商直接投資(ForEign Direct Investment)方面具有天然優(yōu)勢。在全球日益一體化的環(huán)境下，產(chǎn)品逐漸集中到大國的市場上。大國可以在其管轄權(quán)內(nèi)，為這些資本征稅。而小國為了吸引投資，只能不斷降低生產(chǎn)成本，減輕稅負(fù)。

　　(四)稅收競爭理論

　　Lindblom在1977年提出了稅收競爭理論，該理論認(rèn)為，世界各國為了吸引投資將進(jìn)入一個(gè)惡性競爭(Race To the Bottom)的循環(huán)。[5]由于國家的發(fā)展依賴于生產(chǎn)投資，用以成立企業(yè)、增加生產(chǎn)規(guī)模以及促進(jìn)就業(yè)。而為了經(jīng)濟(jì)增長，增加管轄權(quán)內(nèi)的投資至關(guān)重要。在二戰(zhàn)后相對長的一段時(shí)期，各國政府實(shí)施了嚴(yán)格的資本管制，以抑制資本外流。

　　20世紀(jì)70年代之后，發(fā)達(dá)國家逐步放開資本管制，允許資本家在境外自由投資。另外，剛起步的金融市場監(jiān)管不力，出現(xiàn)很多投機(jī)性的金融工具，這些工具提供了豐厚的投資機(jī)會助長了金融投資行為。許多過去投資在工農(nóng)業(yè)上的資金都投入到金融工具中。德國學(xué)者Scharpf認(rèn)為，政府為了把投資維持在一定水平，只能不斷降低生產(chǎn)成本，減輕稅負(fù)。[6]

　　Devereux 研究后發(fā)現(xiàn)，金融市場的一體化以及生產(chǎn)投資的流動(dòng)性是導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織(OECD)出現(xiàn)稅收競爭的兩個(gè)重要因素。[7]Bretschger認(rèn)為，貿(mào)易一體化是導(dǎo)致OECD降低資本稅收的另一要素。[8]大部分學(xué)者均認(rèn)為，各國的政府部門都遵循相同模式的減稅政策。甚至當(dāng)資本稅率逐漸降低后，各政黨的經(jīng)濟(jì)策略及執(zhí)政理念的差異會逐步縮小。

　　(五)稅收補(bǔ)償理論

　　美國經(jīng)濟(jì)學(xué)家漢森等人提出了稅收補(bǔ)償理論(Tax Compensation)。該理論認(rèn)為政府部門為了迅速調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)、“熨平經(jīng)濟(jì)波動(dòng)”，可以采用稅收補(bǔ)償?shù)恼撸康脑谟谙拗品睒s時(shí)期的過分?jǐn)U張，在經(jīng)濟(jì)衰退時(shí)期則停止征收這些稅款，并退還以前所征稅款以刺激消費(fèi)。當(dāng)經(jīng)濟(jì)越來越依賴國際市場時(shí)，經(jīng)濟(jì)收入和就業(yè)增長似乎變得越來越不受本地政府的控制。由于各國市場相互依存，當(dāng)發(fā)生經(jīng)濟(jì)衰退事件時(shí)，彼此之間很容易相互傳播，1998年發(fā)生的金融危機(jī)就是個(gè)顯著的例子。另外，越來越多的投資項(xiàng)目通過國際短期資本融資，這些資本迫使企業(yè)承受巨大的消減成本的壓力。為了避免經(jīng)濟(jì)的波動(dòng)，政府部門急需采取稅收補(bǔ)償?shù)恼摺?/p>

　　在西方國家普遍存在工會或者社團(tuán)。Garrett和Mitchell認(rèn)為工會或者社團(tuán)的存在使得各國在調(diào)節(jié)資本稅率時(shí)具有一定的彈性，政府可以跟工會討價(jià)還價(jià)，讓他們在增加工資的同時(shí)適度繳納更高的稅收。[9]稅收收入的增長使得政府可以在勞動(dòng)者之間進(jìn)行二次分配以抑制貧富差距，也可以投資于教育、研發(fā)和基礎(chǔ)設(shè)施來提高國內(nèi)產(chǎn)業(yè)的競爭力。一般來說，左翼政黨往往更能利用工會和社團(tuán)達(dá)到目的，因此稅收補(bǔ)償理論預(yù)計(jì)激進(jìn)的政府會提高資本的稅收比率。

　　(六)稅收協(xié)調(diào)理論

　　稅收協(xié)調(diào)(Tax harmonization)產(chǎn)生的客觀條件是納稅人在工作、儲蓄、購物或者投資時(shí)，都面臨相同或相似的稅率。稅收協(xié)調(diào)具有兩種不同的方式：顯性的稅收協(xié)調(diào)和隱形的稅收協(xié)調(diào)。

　　當(dāng)各國在最低稅率取得一致認(rèn)可或者采用相同的稅率的時(shí)候，此時(shí)可謂是顯性的稅收協(xié)調(diào)。例如，目前所有歐盟國家已達(dá)成一致意見：各國增值稅都必須維持在15%的稅率以上。歐盟在燃油、酒和煙草方面都有最低稅率的規(guī)定。在這種最低稅率的硬性規(guī)定下，納稅人無法從別的國家獲得稅率上的好處，各國政府也可以無視市場規(guī)律的作用。

　　當(dāng)政府可以在他國的司法管轄區(qū)征收本國國民的稅收時(shí)，此時(shí)可以取得隱形的稅收協(xié)調(diào)。這時(shí)需要各國收集外來投資者的財(cái)務(wù)信息并和它國政府分享這些數(shù)據(jù)。由于資本通常從高稅率國家流向低稅率國家，這種信息交流在現(xiàn)實(shí)中往往是單向的：從低稅率國家分享給高稅率國家。在隱形的稅收協(xié)調(diào)情況下，納稅人無法從他國更好的稅收政策下獲益，政府亦不受為自由市場影響。

　　兩種稅收協(xié)調(diào)的表現(xiàn)形式都會影響經(jīng)濟(jì)發(fā)展的效率，因?yàn)樗鼈兌急荛_了稅收競爭，甚至彼此鼓勵(lì)征收更高的稅率。這阻礙了資本和勞動(dòng)力的有效供給和自由流動(dòng)，減緩了整體經(jīng)濟(jì)的運(yùn)行效率。在1975年，歐盟試圖實(shí)現(xiàn)統(tǒng)一的企業(yè)所得稅稅率制度，歐盟委員會規(guī)定了45%的最低企業(yè)所得稅稅率。但這項(xiàng)制度最終失敗了。目前歐盟的平均企業(yè)所得稅稅率低于25%。

　　二、國際稅收競爭研究

　　(一)國際稅收競爭益處

　　有的學(xué)者認(rèn)為，稅收競爭為整個(gè)人類社會都帶來了巨大的好處。但獲得最大好處的是那些在面向全球自由開放市場的國家，而不是實(shí)行貿(mào)易保護(hù)主義閉關(guān)鎖國或者試圖建立貿(mào)易障礙逆潮流而行的國家。

　　上世紀(jì)80年代來，國際貿(mào)易壁壘逐步減少，不僅提高了全球自由市場的運(yùn)作效率，低稅率也讓更多的人獲益良多。稅收競爭促使各國進(jìn)行劇烈的稅收改革，考驗(yàn)著各國政府的稅收征管能力。它促使政府充分利用有限的資金，激勵(lì)著政府更明智的花費(fèi)稅收收入。為了防止稅收過高，稅收競爭促進(jìn)了經(jīng)濟(jì)福利，生產(chǎn)性投資和就業(yè)的發(fā)展。低稅管轄區(qū)的存在也使得國際資本市場更加有效率。

　　一些學(xué)者認(rèn)為，反對稅收競爭是錯(cuò)誤的，是基于避稅天堂的誤解或者是政府的理想化的假設(shè)。在現(xiàn)實(shí)世界中，稅收競爭是有益的。類似其他形式的競爭，稅收競爭的結(jié)果將產(chǎn)生積極的財(cái)政政策。低稅負(fù)可以使人們獲得更多的收入。從經(jīng)濟(jì)學(xué)角度，低稅率可以提高經(jīng)濟(jì)效益。資本的流動(dòng)可以防止政府濫用職權(quán)，因?yàn)橘Y本可以跨越國界，人們可以防止貪污腐敗，有效保護(hù)人權(quán)問題。

　　稅收競爭在某些方面是可取的。最重要的是，稅收競爭鼓勵(lì)政策制定者采取合理的稅收政策來推動(dòng)經(jīng)濟(jì)的增長。而稅收協(xié)調(diào)則相反，它通常和稅收負(fù)擔(dān)緊密關(guān)聯(lián)。稅收協(xié)調(diào)的倡導(dǎo)者試圖采取各種方式避免稅收競爭，進(jìn)而緩解稅率下降而帶來的財(cái)政壓力。

　　(二)有害稅收競爭

　　當(dāng)各國稅收交互碰撞時(shí)，容易帶來國際逃避稅問題。這意味著一個(gè)國家的稅收收入可能會損壞其他國家的稅收。稅基在不同的國家之間游動(dòng)，在一些情況下甚至消失不見，這顯著提高了稅務(wù)機(jī)關(guān)的監(jiān)管成本。1998年，經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織(OECD)理事會通過題為《有害的稅收競爭：一個(gè)新的全球問題》的關(guān)于有害稅收競爭的報(bào)告。報(bào)告認(rèn)為正常的稅收競爭有以下特點(diǎn)：透明、無差別待遇，目的在于吸引真正的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，而不是有利于減少稅收甚至逃稅。除此以外，都是有害的稅收競爭。

　　不同國家的稅收體系之間引起的稅收競爭，其結(jié)果是一些國家認(rèn)為有益，而另一些國家則認(rèn)為有害。例如，某個(gè)國家的稅收激勵(lì)策略可能使得投資增長，但另外的國家則可能因此失去資本和人才。避稅天堂或者其他類似實(shí)行有害稅收政策的區(qū)域在以下方面造成不良影響：扭曲了投資的流向、破壞了稅收體系的公正性、增加了稅務(wù)機(jī)關(guān)監(jiān)管成本等。稅收競爭也可能帶來政府預(yù)算方面產(chǎn)生問題，導(dǎo)致預(yù)算平衡的目標(biāo)無法實(shí)現(xiàn)。學(xué)者Pestieau研究后認(rèn)為，稅收競爭將導(dǎo)致公共福利降低，并使社會財(cái)富二次分配的效率低下。[10]

　　三、國際稅收競爭真實(shí)案例

　　(一)美國和英國

　　在經(jīng)濟(jì)全球化的影響下，資本和人才傾向于流動(dòng)到稅率較低、公共服務(wù)較好的區(qū)域。1979年撒切爾成為英國首相，1981年里根成為美國總統(tǒng)，當(dāng)時(shí)他們面臨著本國經(jīng)濟(jì)疲軟的現(xiàn)狀，但最終都通過自由市場改革使得經(jīng)濟(jì)重新恢復(fù)活力。其中降低個(gè)人所得稅的政策功不可沒。在撒切爾執(zhí)政年代，稅率從最高83%降低到40%。里根政府則將最高70%降低到28%。英國和美國都從降低稅率方面獲益良多并借此擺脫了其經(jīng)濟(jì)上的困境。

　　(二)香港

　　香港在二戰(zhàn)后極度貧困，但它實(shí)施了自由市場經(jīng)濟(jì)包括低稅率來促進(jìn)經(jīng)濟(jì)繁榮。其結(jié)果是顯著的，香港成為二戰(zhàn)后經(jīng)濟(jì)增長最快的地區(qū)之一，根據(jù)世界銀行統(tǒng)計(jì)，目前香港已是排名前20的最富有地區(qū)。世界銀行的排名非常具有啟發(fā)性，許多世界上最富有的地區(qū)都有低稅率的特征。

　　(三)東歐國家

　　愛沙尼亞、立陶宛和拉脫維亞，這三個(gè)波羅的海國家在20世紀(jì)90年代實(shí)行了單一稅系統(tǒng)(Flat Tax System)，稅收競爭引發(fā)了它們的稅制改革并進(jìn)入了良性循環(huán)。俄羅斯在2001年跟著實(shí)施了13%的單一稅系統(tǒng)。其他國家例如烏克蘭、哈薩克斯坦和斯洛伐克等逐步實(shí)施單一稅系統(tǒng)。

　　實(shí)施單一稅系統(tǒng)后，波羅的海諸多國家成為蘇聯(lián)后最繁榮的國家。這證明了優(yōu)秀的稅收政策帶來的積極影響。根據(jù)世界銀行統(tǒng)計(jì)，俄羅斯在2001后經(jīng)濟(jì)以每年6.5%的速度持續(xù)增長，比這段時(shí)期的美國及歐洲大部分國家增速更快。在2001年后，俄羅斯所得稅的稅收收入顯著增加，這說明如果稅收制度開明并且稅率較低，人們更愿意擴(kuò)大生產(chǎn)并繳納稅負(fù)。

　　(四)愛爾蘭

　　愛爾蘭在20世紀(jì)80年代，工業(yè)相對歐洲國家極度落后。但其后實(shí)行的低稅率政策吸引了全球大量的資本。愛爾蘭在20世紀(jì)90年代取得每年平均7.7%的增長，有幾年竟有超過9%的年增長率，令人刮目相看。愛爾蘭由于經(jīng)濟(jì)落后曾一度被認(rèn)為是“歐洲病夫”(Sick Man of Europe)，但它實(shí)施的低稅率政策使得失業(yè)率大幅下降，投資急速增長，在極短時(shí)期內(nèi)一躍而成為“凱爾特之虎”(Celtic Tiger)。雖然2008年發(fā)生的金融危機(jī)以及房地產(chǎn)泡沫奔潰使得愛爾蘭經(jīng)濟(jì)受到影響，但學(xué)者們認(rèn)為愛爾蘭在近代經(jīng)濟(jì)取得的成就使得它成為了近代名副其實(shí)的大贏家[11]。

　　20世紀(jì)80年代，愛爾蘭的企業(yè)所得稅稅率接近50%，但稅收收入僅占國內(nèi)生產(chǎn)總值(GDP)的1%。自從實(shí)施12.5%的企業(yè)所得稅稅率后，其近年的稅收收入占國內(nèi)生產(chǎn)總值已增至4%。愛爾蘭的低稅率政策對歐洲其他國家具有積極的影響，促使其他國家顯著降低稅率。較低的稅率可以提高經(jīng)濟(jì)效率，這也鼓勵(lì)歐洲決策者研究削減其他稅率的政策。愛爾蘭由于實(shí)施了各種低稅率政策，它被認(rèn)為是避稅天堂。但愛爾蘭政府預(yù)算余額充足，債務(wù)極低，政府開支少，稅收負(fù)擔(dān)低。觀察家們認(rèn)為，愛爾蘭實(shí)施的12.5%的企業(yè)所得稅稅率使得其他國家遭受很大的征稅壓力。

　　四、結(jié)論

　　國際稅收競爭與國際稅收協(xié)調(diào)之間似乎在進(jìn)行一場沒有硝煙的經(jīng)濟(jì)戰(zhàn)爭。國際稅收競爭和自由化市場能夠影響人才和資本的流動(dòng)，它能給國際社會帶來很多好處，但同時(shí)也引發(fā)了有害稅收競爭的論點(diǎn)。國際稅收協(xié)調(diào)的支持者則試圖制定適當(dāng)?shù)囊?guī)則保護(hù)自身的經(jīng)濟(jì)管轄區(qū)，阻止人才和資本從高稅率的地區(qū)無限制地自由流向低稅率的地區(qū)。一些學(xué)者認(rèn)為，稅收協(xié)調(diào)政策是解決國際逃避稅問題的關(guān)鍵因素。目前已有國際機(jī)構(gòu)試圖建立各國政府之間信息共享的系統(tǒng)，以此解決有害稅收競爭帶來的序列問題。另外，世界各國也在逐步進(jìn)行稅制改革，例如一些國家近來引入了資本來源地征稅(Tax at the Source)的政策，這樣就可以有效減少資本的逃離。

　　本文對國際稅收競爭的各種理論進(jìn)行了詳細(xì)分析，并以真實(shí)案例討論了國際稅收競爭帶來的益處以及有害稅收競爭的特征。綜觀國際稅收競爭的各種理論成果，我們不難發(fā)現(xiàn)，這一領(lǐng)域研究始終在不斷地演化和發(fā)展。國際稅收競爭引發(fā)的新場景和新問題層出不窮，學(xué)者和政策制定者則以高瞻遠(yuǎn)矚的眼光歸納理論模型并提出解決策略。其他國家和地區(qū)在面對國際稅收競爭的歷史實(shí)踐給我們提供了極好的經(jīng)驗(yàn)參考，而多維度數(shù)據(jù)的收集和分析也為我國提供了比較和借鑒。