試論國內(nèi)外所得稅稅負影響因素現(xiàn)狀及述評

　　一、研究背景

　　國家財政部門為了對收入進行第二次分配，以及對經(jīng)濟進行全局性調(diào)控，所采取的關(guān)鍵手段之一就是稅收。在社會經(jīng)濟的高速成長下，稅收收入也水漲船高。2000年，我國的國民總收入約為98000億元，稅收收入總額約為12581億元;而到了2009年，我國的國民總收入大概有343464億元，稅收收入總額卻高達59522億元。在這9年的期間內(nèi)，國民總收入只增長了3.5倍，而稅收收入總額卻增長了4.7倍。很顯然，我國稅收收入的漲幅遠遠高于國民收入的漲幅。因此，許多人不禁產(chǎn)生了一些疑問：稅收的負擔(dān)到底受到哪些因素的影響?在我們國家，稅收負擔(dān)是否過于難以承受?

　　在我國國家統(tǒng)計局的官方網(wǎng)站上可以查詢到， 2009年，國家稅收收入的76.07%是由流轉(zhuǎn)稅和企業(yè)所得稅構(gòu)成的。稅負歸宿理論告訴我們，消費者才是承擔(dān)流轉(zhuǎn)稅的最終歸宿，因此，構(gòu)成企業(yè)稅收負擔(dān)的最主要因素，毫無疑問應(yīng)該是企業(yè)所得稅。2008年的企業(yè)所得稅為11176億元。2009年，為了應(yīng)對金融危機，我國實行了積極的財政政策，減輕了企業(yè)的稅務(wù)負擔(dān)，該年度企業(yè)所得稅收入總額約為11537億元。2010年，我國加強了稅收征管，導(dǎo)致企業(yè)所得稅較上一年度增長了20.4%。企業(yè)所得稅的增長速度極快，而且在稅務(wù)結(jié)構(gòu)中所占的比重極高，引起了很多理論界和實務(wù)界人士的關(guān)注，很多專家學(xué)者開始了關(guān)于企業(yè)所得稅負擔(dān)的研究。本文將對國內(nèi)外有關(guān)所得稅的研究進行綜述，以期對未來該方面的研究做出一定的貢獻。

　　二、研究現(xiàn)狀

　　(一)國外研究

　　早在20世紀(jì)50年代，國外學(xué)者就對所得稅稅負進行了研究。一些學(xué)者發(fā)現(xiàn)了研究公司所得稅稅負的重要工具——公司實際所得稅稅負率ETR。公司的所得稅稅負程度能夠通過ETR真實地反映出來，該指標(biāo)是公司所得稅稅負的真實體現(xiàn)。

　　在20世紀(jì)，國外研究者的關(guān)注的主要內(nèi)容還是理論研究，實證研究所占比重不高。主要的研究成果有：

　　Stichney和Mcgee(1952)發(fā)現(xiàn)，公司的ETR越低，其負債水平就越高。

　　Zimmerman (1953)檢驗了公司的規(guī)模與ETR之間存在的聯(lián)系，結(jié)論是二者有正相關(guān)關(guān)系，并依據(jù)該結(jié)論確定了公司的規(guī)模是否可以作為政治成本的代表。

　　Poreano(1956)檢驗了一千三百余家企業(yè)ETR的結(jié)構(gòu)，發(fā)現(xiàn)ETR與公司的規(guī)模負相關(guān)，越大的公司，其ETR反而越低。

　　時至21世紀(jì)，學(xué)者們也逐漸開始轉(zhuǎn)變研究方法，慢慢地更加偏重實證研究：

　　Feeny等(2002)檢驗了產(chǎn)業(yè)因素與企業(yè)實際稅負之間的關(guān)系，發(fā)現(xiàn)若是能夠得到政府支持的產(chǎn)業(yè)，其稅負就不高。

　　Jacqueline Haverals(2007)研究發(fā)現(xiàn)，相比其他行業(yè)，汽車行業(yè)和建筑行業(yè)存在更大的實際稅負。

　　David Han和Min wang(2007)檢驗了中國經(jīng)濟合作與發(fā)展組織(OECD)等國家的稅收負擔(dān)與單位資本的國內(nèi)生產(chǎn)總值之間的關(guān)系，發(fā)現(xiàn)二者并不相關(guān)。

　　sagiriKitao(2008)研究了所得稅與經(jīng)濟投資之間的關(guān)系，發(fā)現(xiàn)每降低百分之十的企業(yè)所得稅，可能會使將來的投資增長百分之二十。

　　sagiriKitao(2010)檢驗了企業(yè)所得稅稅收負擔(dān)與企業(yè)規(guī)模之間的關(guān)系，發(fā)現(xiàn)二者是顯著負相關(guān)的。

　　(二)國內(nèi)研究

　　直至20世紀(jì)末，我國才有學(xué)者針對企業(yè)所得稅稅負開展研究：

　　安體富、岳樹民(1999)在企業(yè)所得稅稅負水平研究方面首開先河。他們認為，當(dāng)過重的稅負使得企業(yè)難以繼續(xù)經(jīng)營，而財力上的缺失導(dǎo)致財政的收入難以彌補支出時，“究竟應(yīng)該優(yōu)先考慮誰的困難”這個問題應(yīng)該是最重要的。

　　王延明 (2002)檢驗了資本密集度與ETR之間的關(guān)系，結(jié)論認為二者是負相關(guān)的，但顯著程度并不高。

　　岳樹民和安體富(2003)用我國的稅收負擔(dān)與其他國家的稅收負擔(dān)進行對比，發(fā)現(xiàn)我國企業(yè)的稅收負擔(dān)較為沉重，部分稅種稅率過高，稅基相對較窄。他們還特別提出，減稅政策和免稅政策過多、過亂，這對稅收收入總額產(chǎn)生了不利影響，增加了稅收收入的不確定性，也不能滿足市場經(jīng)濟應(yīng)該具備的“公平競 爭”特性。

　　王延明(2003)通過實證研究發(fā)現(xiàn)，公司的規(guī)模、公司的資產(chǎn)負債率以及公司的資本密集度都會對上市公司的ETR產(chǎn)生較強的影響。

　　曹書軍、竇魁(2005)通過實證研究得出了如下結(jié)論：上市公司的規(guī)模與ETR不相關(guān);財務(wù)杠桿與ETR之間顯著負相關(guān);固定資產(chǎn)密集度與ETR不相關(guān);在宏觀稅收優(yōu)惠政策覆蓋面較廣的情況下，盈利能力和股權(quán)結(jié)構(gòu)與ETR正相關(guān)，且顯著程度較高。

　　王素榮、張新民(2006)通過實證研究發(fā)現(xiàn)，當(dāng)公司的資產(chǎn)負債率處于20%-80%這個區(qū)間內(nèi)時，資產(chǎn)負債率越高，公司的稅負也就越高。

　　譚康(2008)進行了實證研究并發(fā)現(xiàn)，規(guī)模越大，企業(yè)的ETR就越高，而資產(chǎn)負債率與盈利能力則與企業(yè)ETR呈負相關(guān)關(guān)系。

　　婁權(quán)(2007)的研究發(fā)現(xiàn)，上市公司的盈利能力越強，其ETR就越高。

　　王素榮、蔣高樂(2009)對公司財務(wù)因素與ETR之間的關(guān)系進行了實證研究，結(jié)論表明心得會計準(zhǔn)則降低了上市公司的平均所得稅稅負。

　　陳阿芳(2010)以我國上市公司2005年至2009年的數(shù)據(jù)作為樣本，區(qū)分了不同的行業(yè)、不同的地區(qū)，對公司的ETR進行了統(tǒng)計分析研究，結(jié)論發(fā)現(xiàn)從全局來看，我國上市公司企業(yè)所得稅稅負趨于下降，雖然不同行業(yè)、不同地區(qū)會存在差異，但差異呈減小的趨勢。此外，陳阿芳還建議，在保證公平競爭的前提下，應(yīng)該加強所處于發(fā)展較慢的行業(yè)和區(qū)域的企業(yè)的政策性稅收優(yōu)惠，調(diào)整部分和實際履行情況脫節(jié)的優(yōu)惠政策。

　　三、研究述評

　　綜觀以上國內(nèi)外研究，可以發(fā)現(xiàn)國外學(xué)者對企業(yè)所得稅稅負的影響因素研究涉及到的領(lǐng)域很廣，既有宏觀的一國國內(nèi)生產(chǎn)總值、稅收政策等因素，又有許多微 觀因素，比如企業(yè)規(guī)模、資產(chǎn)負債率、資本密集度、投資報酬率等。國外的研究較為成熟，對于國內(nèi)的研究具備很高的參考和借鑒價值。

　　國內(nèi)的研究雖然起步較晚，但還是涉及到很多因素，比如宏觀方面的經(jīng)濟發(fā)展水平、企業(yè)所屬區(qū)域和政策因素等，微觀方面的公司規(guī)模、 資產(chǎn)負債率和盈利能力等，但是針對不同的年度和不同的行業(yè)，所得到的結(jié)果不盡相同。但總體上來講，還是在逐漸與國際接軌。